Steuern

  • Der Bundesrat hat sich am 21. September 2018 ausführlich mit den Plänen der Bundesregierung auseinandergesetzt, den Umsatzsteuerbetrug im Online-Handel zu bekämpfen und zahlreiche weitere Änderungen im Steuerrecht vorzunehmen. In seiner Stellungnahme weist der Bundesrat auf Verbesserungsbedarf an verschiedenen Stellen des Gesetzentwurfs hin.

    Bundesrat fordert steuerfreies Jobticket

    Bundesrat, Mitteilung vom 21.09.2018

    Der Bundesrat hat sich am 21. September 2018 ausführlich mit den Plänen der Bundesregierung auseinandergesetzt, den Umsatzsteuerbetrug im Online-Handel zu bekämpfen und zahlreiche weitere Änderungen im Steuerrecht vorzunehmen. In seiner Stellungnahme weist der Bundesrat auf Verbesserungsbedarf an verschiedenen Stellen des Gesetzentwurfs hin.

    Betrug im Online-Handel effektiver bekämpfen

    Ausdrücklich unterstützt der Bundesrat die geplante Änderung des Umsatzsteuergesetzes zur Bekämpfung des Betrugs im Onlinehandel. Er schlägt aber Änderungen im Detail vor, um die Regelungen praxistauglicher, wirtschaftlicher und unbürokratischer zu gestalten.

    Auch die von der Bundesregierung vorgeschlagene Förderung von Elektrofahrzeugen bei der Dienstwagenbesteuerung begrüßt der Bundesrat: sie stelle einen Beitrag zur Reduktion von Schadstoffemissionen und zur Dekarbonisierung im Straßenverkehr dar.

    Dienstfahrräder steuerlich fördern

    Der Bundesrat verlangt zudem, die geplanten Steuervorteile für Dienst-E-Bikes auch auf Pedelecs und Fahrräder auszuweiten. Dies würde die wirtschaftliche Attraktivität für ein betriebliches Mobilitätsmanagement sowohl auf Arbeitgeber- als auch Arbeitnehmerseite erhöhen. Der Umstieg von Pkw auf Pedelec oder Fahrrad könnte insbesondere in den Ballungszentren zu einer Entlastung des Verkehrs und zu einer Verringerung der Abgas- und Feinstaubbelastung beitragen.

    Jobticket steuerfrei stellen

    Aus dem gleichen Grund fordern die Länder, das Jobticket steuerfrei zu stellen. Dies könne Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer veranlassen, verstärkt öffentliche Verkehrsmittel zu nutzen – mit entsprechend positiven Auswirkungen auf Schadstoff- und Verkehrsbelastungen sowie Energieverbrauch durch den Individualverkehr.

    Ehrenamt unterstützen

    Zur Unterstützung des ehrenamtlichen Engagemets möchte der Bundesrat die so genannte Übungsleiterpauschale auf 3.000 Euro und die Ehrenamtspauschale auf 840 Euro erhöhen.

    Bürokratieabbau voranbringen

    Weitere Änderungswünsche der Länder dienen der Verfahrensvereinfachung, z.B. durch Anhebung der Sofortabschreibungsgrenze für geringwertige Wirtschaftsgüter auf 1.000 Euro.

    Bundesregierung plant umfangreiche Änderungen

    Die Bundesregierung hatte dem Bundesrat ihren Gesetzentwurf mit zahlreichen Änderungen im Steuerrecht zur Stellungnahme vorgelegt. Er enthält Anpassungen an EU-Recht und an höchstrichterliche Rechtsprechung in insgesamt 15 Steuergesetzen.

    Pflichten für Online-Handel

    Der ursprüngliche Arbeitstitel Jahressteuergesetz wurde umbenannt in Gesetzentwurf zur Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs beim Handel mit Waren im Internet. Denn die Bundesregierung plant insbesondere, die Regeln für den Online-Handel zu verschärfen: Ab Januar 2019 sollen Betreiber von elektronischen Marktplätzen bestimmte Daten ihrer Händler erfassen, um eine Prüfung der Steuerbehörden zu ermöglichen. Dazu gehören Name, vollständige Anschrift, Steuernummer, Versand- und Lieferadresse, Zeitpunkt und Höhe des Umsatzes.

    Darüber hinaus sollen Betreiber für nicht entrichtete Umsatzsteuer aus dem Handel auf ihren Plattformen haften. Hiervon können sie sich befreien, wenn sie gewisse Aufzeichnungspflichten erfüllen oder steuerunehrliche Händler von ihrem Online-Marktplatz ausschließen.

    Umsatzsteuerpflicht auch für ausländische Unternehmen

    Vor allem in Drittländern ansässige Unternehmen führten häufig keine Steuer auf Umsätze ab, die sie aus Verkäufen in Deutschland erzielen, heißt es zur Begründung. Dagegen will die Bundesregierung angehen.

    Steuervorteile für E-Dienstwagen

    Dienstwagen mit privater Nutzung sollen künftig nur noch mit 0,5 Prozentpunkten besteuert werden, wenn es sich um Elektro- und Hybridfahrzeugen handelt. Bisher lag die Bemessungsgrundlage bei 1,0 Prozent des Listenpreises. Mit der steuerlichen Förderung möchte die Bundesregierung einen Anreiz zur Bestellung von Elektrowagen schaffen.

    Kinderzulage

    Für viele Bürgerinnen und Bürger relevant: Kinderzulage-Anträge müssen künftig die Steuer-Identifikationsnummer des Kindes enthalten, um den Datenabgleich zwischen den Finanzbehörden zu vereinfachen.

    Verlustabzug bei Kapitalgesellschaften

    Außerdem schlägt der Entwurf eine verfassungskonforme Regelung zum Verlustabzug bei Kapitalgesellschaften vor. Er enthält zudem zahlreiche Folgeänderungen, u. a. zum Investmentsteuerreform-, zum Betriebsrentenstärkungs- und zum Pflegestärkungsgesetz.

    Inkrafttreten im nächsten Jahr

    Die Bundesregierung rechnet mit Steuermindereinnahmen in Höhe von 410 Mio. Euro. Angaben zu den erwarteten Mehreinnahmen durch die Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs enthält der Entwurf nicht. Er sieht ein Inkrafttreten zum 1. Januar 2019 vor.

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  • Rund 10 Milliarden Euro stark ist das Paket, das die Bundesregierung mit dem Entwurf des Familienentlastungsgesetzes beschlossen hat. Hiermit möchte sie insbesondere die Situation der Familien mit geringen und mittleren Einkommen verbessern. In seiner am 21. September 2018 beschlossenen Stellungnahme begrüßt der Bundesrat ausdrücklich die vorgesehene Kindergelderhöhung und die Anhebung des Kinderfreibetrags. Zugleich weist er darauf hin, dass die Länder mehr als 55 Prozent der mit dem Familienentlastungsgesetz verbundenen Leistungen tragen.

    Bundesrat fordert dauerhafte Unterstützung des Bundes beim Kita-Ausbau

    Bundesrat, Mitteilung vom 21.09.2018

    Rund 10 Milliarden Euro stark ist das Paket, das die Bundesregierung mit dem Entwurf des Familienentlastungsgesetzes beschlossen hat. Hiermit möchte sie insbesondere die Situation der Familien mit geringen und mittleren Einkommen verbessern. In seiner am 21. September 2018 beschlossenen Stellungnahme begrüßt der Bundesrat ausdrücklich die vorgesehene Kindergelderhöhung und die Anhebung des Kinderfreibetrags. Zugleich weist er darauf hin, dass die Länder mehr als 55 Prozent der mit dem Familienentlastungsgesetz verbundenen Leistungen tragen.

    Stärkung der Familie ist gesamtgesellschaftliche Verantwortung

    Die Stärkung der Familien sei eine gemeinsame Verantwortung von Bund, Ländern und Kommunen, betont der Bundesrat. Länder und Kommunen hätten in den letzten Jahren enorme Anstrengungen unternommen, um insbesondere die Kita-Plätze auszubauen und die Eltern bei den Beiträgen deutlich zu entlasten. Dass nun auch der Bund beabsichtigt, mit dem geplanten Gute-Kita-Gesetz die Qualität der Kindertagesbetreuung zu verbessern und auf eine Beitragsfreiheit hinzuwirken, befürwortet der Bundesrat.

    Förderung auch über 2022 hinaus

    Dabei unterstreicht er, dass die Qualitätsverbesserung in der frühen Bildung, Erziehung und Betreuung eine Daueraufgabe ist. In dem Maße, wie die Länder sich mit dem Familienentlastungsgesetz dauerhaft zu Finanzierung familienpolitischer Leistung engagierten, sei auch die Steigerung der Qualität der Kindertagesbetreuung eine Daueraufgabe. Die Länder fordern deshalb, dass sich der Bund auch über das Jahr 2022 hinaus an den Kosten des Gute-Kita-Gesetzes von jährlich mindestens 2 Mrd. Euro beteiligt.

    Die Leistungen des Familienentlastungsgesetzes

    Das geplante Familienentlastungsgesetz sieht eine Anhebung des Kindergeldes ab Juli 2019 um zehn Euro pro Kind und Monat vor. Für das erste und zweite Kind beträgt es dann 204 Euro, für das dritte 210 und für das vierte und jedes weitere Kind 235 Euro monatlich. Auch der steuerliche Kinderfreibetrag soll angepasst werden – er steigt 2019 und 2020 um jeweils 192 Euro.

    Grundfreibetrag wird erhöht

    Ebenfalls steuermindernd wird die geplante Erhöhung des Grundfreibetrags wirken. Von derzeit 9.000 Euro jährlich soll dieser im nächsten Jahr auf 9168 Euro steigen, 2020 dann auf 9408 Euro. Erst ab dieser Grenze muss das Einkommen versteuert werden.

    Ausgleich der kalten Progression

    Eine weitere Maßnahme ist der Ausgleich der kalten Progression, also des Effektes, wonach Einkommenssteigerungen im Falle einer Inflation durch den progressiven Steuersatz mitunter aufgezehrt werden. Um diese schleichende Steuererhöhung künftig zu verhindern, sollen die Eckwerte bei der Einkommensteuer ab Januar 2019 nun entsprechend der Inflation verschoben werden. Für 2019 setzt der Gesetzentwurf eine Inflationsrate von 1,84 Prozent, für 2020 eine von 1,95 Prozent an.

    Weiter geht es im Bundestag

    Die Stellungnahme des Bundesrates wird nun der Bundesregierung zugeleitet, die eine Gegenäußerung dazu verfasst. Anschließend legt sie alle Dokumente dem Bundestag zur Entscheidung vor.

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  • Angesichts der enormen Ernteausfälle aufgrund der Dürre in diesem Jahr hält der Bundesrat weitere Maßnahmen zur Stabilisierung der Agrarbetriebe für erforderlich. In einer am 21. September gefassten Entschließung schlägt er eine steuerfreie Risikoausgleichsrücklage vor.

    Bundesrat fordert steuerfreie Risikoausgleichsrücklage für Landwirte

    Bundesrat, Mitteilung vom 21.09.2018

    Angesichts der enormen Ernteausfälle aufgrund der Dürre in diesem Jahr hält der Bundesrat weitere Maßnahmen zur Stabilisierung der Agrarbetriebe für erforderlich. In einer am 21. September gefassten Entschließung schlägt er eine steuerfreie Risikoausgleichsrücklage vor.

    Einfache und schnelle Hilfe bei Extremwetterlagen

    Die bislang zur Verfügung gestellten Hilfsinstrumente reichten nicht aus, um die Schäden zu kompensieren, heißt es. Eine steuerfreie, betriebseigene Krisenreserve könne den Landwirten helfen, die Auswirkungen von Extremwetterereignissen abzumildern. Die Bundesregierung solle sie deshalb zügig einführen. Damit die Rücklage möglichst unbürokratisch zur Anwendung kommen kann, sei ein einfaches Verfahren zu wählen.

    Wie es weitergeht

    Die Entschließung wird nun an die Bundesregierung weitergeleitet. Feste Fristen für deren Beratung gibt es jedoch nicht.

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  • Der BFH hat zu der Frage Stellung genommen, ob eine Veräußerung i. S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG auch vorliegt, wenn bei einer Veräußerung von Aktien der Veräußerungserlös die Transaktionskosten nicht übersteigt, oder handelt es sich in diesem Fall um einen Gestaltungsmissbrauch (Az. VIII R 32/16).

    BFH: Verlustberücksichtigung bei Aktienveräußerung

    BFH, Pressemitteilung Nr. 49/18 vom 19.09.2018 zum Urteil VIII R 32/16 vom 12.06.2018

    Die steuerliche Berücksichtigung eines Verlusts aus der Veräußerung von Aktien hängt nicht von der Höhe der anfallenden Veräußerungskosten ab. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 12. Juni 2018 VIII R 32/16 gilt dies unabhängig von der Höhe der Gegenleistung und der anfallenden Veräußerungskosten. Damit wendet sich der BFH gegen die Auffassung der Finanzverwaltung (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 18. Januar 2016 IV C 1 – S-2252 / 08 / 10004, BStBl I 2016 S. 85).

    Im Streitfall hatte der Kläger in den Jahren 2009 und 2010 Aktien zum Preis von 5.759,78 Euro erworben und diese im Jahr 2013 zu einem Gesamtverkaufspreis von 14 Euro an eine Sparkasse wieder veräußert, die Transaktionskosten in dieser Höhe einbehielt. In seiner Einkommensteuererklärung 2013 machte der Kläger den Verlust in Höhe von 5.759,78 Euro bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend und stellte u. a. den Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts gemäß § 32d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Das Finanzamt berücksichtigte die Verluste nicht. Den Einspruch des Klägers wies es als unbegründet zurück. Der dagegen gerichteten Klage gab das Finanzgericht statt.

    Dem folgte der BFH. Er entschied, dass jede entgeltliche Übertragung des – zumindest wirtschaftlichen – Eigentums auf einen Dritten eine Veräußerung i. S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG darstellt. Weitere Tatbestandsmerkmale nennt das Gesetz nicht. Die Erfüllung des Tatbestands der Veräußerung ist entgegen der Sichtweise der Finanzverwaltung weder von der Höhe der Gegenleistung noch von der Höhe der anfallenden Veräußerungskosten abhängig.

    Auch einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten i. S. des § 42 der Abgabenordnung verneinte der BFH. Der Kläger hat nicht gegen eine vom Gesetzgeber vorgegebene Wertung verstoßen, sondern lediglich von einer ihm durch das Gesetz eingeräumten Möglichkeit Gebrauch gemacht. Es steht grundsätzlich im Belieben des Steuerpflichtigen, ob, wann und mit welchem erzielbaren Ertrag er Wertpapiere erwirbt und wieder veräußert.

    Dass der Kläger keine Steuerbescheinigung der Sparkasse über den entstandenen Verlust vorlegen konnte (vgl. § 20 Abs. 6 Satz 6 EStG), stand der Verlustverrechnung nach der bereits gefestigten Rechtsprechung des Senats nicht entgegen. Die Bescheinigung ist entbehrlich, wenn – wie vorliegend – keine Gefahr der Doppelberücksichtigung des Verlusts besteht.

    Der BFH hat damit weitere Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge geklärt. Wie die bloße Ausbuchung von wertlos gewordenen Aktien aus dem Wertpapierdepot des Steuerpflichtigen steuerrechtlich zu beurteilen ist, hat der BFH mangels Entscheidungserheblichkeit im vorliegenden Urteil dagegen (noch) offengelassen.

    Verlust aus der Veräußerung von Aktien

    Leitsatz:

    1. Eine Veräußerung i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG ist weder von der Höhe der Gegenleistung noch von der Höhe der anfallenden Veräußerungskosten abhängig (entgegen BMF-Schreiben vom 18. Januar 2016 IV C 1 – S-2252 / 08 / 10004, BStBl I 2016, 85, Rz 59).
    2. Es steht grundsätzlich im Belieben des Steuerpflichtigen, ob, wann und mit welchem Ertrag er Wertpapiere erwirbt und wieder veräußert (vgl. BFH-Urteil vom 25. August 2009 IX R 55/07, BFH/NV 2010, 387, Rz 13). Dadurch macht der Steuerpflichtige lediglich von gesetzlich vorgesehenen Gestaltungsmöglichkeiten Gebrauch, missbraucht diese aber nicht.

    Tenor:

    Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 26. Oktober 2016 2 K 12095/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung eines Verlusts im Rahmen einer (Antrags-)Veranlagung gemäß § 32d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr (2013) geltenden Fassung (EStG).

    2

    Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) hatte in den Jahren 2009 und 2010 über die Sparkasse X 800 Inhaber-Stammaktien der G-SE zu Anschaffungskosten in Höhe von insgesamt 5.759,78 €erworben. Einen Teil dieser Aktien (auf die Anschaffungskosten in Höhe von 3.817,40 € entfielen) veräußerte er am 21. Oktober 2013 zu einem Gesamtverkaufspreis von 8 € an die Sparkasse X, wobei diese in gleicher Höhe Transaktionskosten einbehielt. Die restlichen Aktien (auf die Anschaffungskosten in Höhe von 1.942,38 € entfielen) veräußerte er am 20. Dezember 2013 zu einem Gesamtverkaufspreis von 6 € an die Sparkasse X, wobei diese wiederum Transaktionskosten in Höhe des Kaufpreises berechnete.

    3

    Die Sparkasse X buchte den Verlust in Höhe von insgesamt 5.759,78 € unter Verweis auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 9. Oktober 2012 IV C 1-S 2252/10/10013 (BStBl I 2012, 953, Rz 59), nunmehr ersetzt durch BMF-Schreiben vom 18. Januar 2016 IV C 1- S-2252/08/10004 (BStBl I 2016, 85, Rz 59), nicht in die sog. Verlustverrechnungstöpfe ein und stellte über den Verlust auch keine Bescheinigung aus.

    4

    In seiner Einkommensteuererklärung 2013 erklärte der Kläger den Verlust in Höhe von 5.759,78 € bei den Einkünften aus Kapitalvermögen und stellte u.a. den Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts gemäß § 32d Abs. 4 EStG. Daneben gab er positive Kapitalerträge in Höhe von 9.541 € an, davon entfielen 6.839 € auf Gewinne aus Aktienveräußerungen. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt – FA-) berücksichtigte die Verluste im Einkommensteuerbescheid 2013 vom 22. Oktober 2014 wegen der fehlenden Steuerbescheinigung nicht.

    5

    Den Einspruch des Klägers wies das FA mit der Begründung, es liege keine Veräußerung vor, weil der Veräußerungspreis die Transaktionskosten nicht übersteige (BMF-Schreiben in BStBl I 2012, 953), als unbegründet zurück. Der dagegen gerichteten Klage gab das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 132 veröffentlichten Urteil vom 26. Oktober 2016 2 K 12095/15 statt.

    6

    Hiergegen wendet sich die vom FG zugelassene Revision des FA, der das BMF beigetreten ist. Sie tragen im Wesentlichen vor, es liege ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten gemäß § 42 der Abgabenordnung (AO) vor. Für den Kläger habe der einzige Zweck beim Aktienverkauf gegen einen nur symbolischen, nicht dem realen Wert entsprechenden Kaufpreis darin bestanden, in den Genuss einer Steuerminderung zu kommen. Faktisch hätten die Vertragsparteien einen Veräußerungspreis von 0 € vereinbart. Dieses wirtschaftliche Ergebnis habe der Kläger auch erzielen können, wenn er die Aktien in seinem Depot belassen hätte. Die Papiere wären dann wegen ihrer Wertlosigkeit aus seinem Depot schlicht ausgebucht worden. Die Ausbuchung stelle aber weder eine Veräußerung i.S. von § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG dar noch liege einer der Ersatztatbestände des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG vor; jedenfalls wäre der Verlust in diesem Fall nicht bereits im Streitjahr angefallen.

    7

    Das FA beantragt,

    das angefochtene Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage abzuweisen.

    8

    Der Kläger beantragt,

    die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

    9

    Das BMF hat keinen Antrag gestellt.

    Gründe:

    II.

    10

    Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO-).

    11

    1. Das FG ist zu Recht von einem steuerlich anzuerkennenden Verlust gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 4 Satz 1 EStG ausgegangen, der aufgrund des Antrags des Klägers im Rahmen der (Antrags-)Veranlagung nach § 32d Abs. 4 EStG mit Gewinnen des Klägers aus Aktienveräußerungen zu verrechnen ist (§ 20 Abs. 6 Satz 4 EStG).

    12

    a) Gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch Gewinne aus der Veräußerung von Aktien. Vom Anwendungsbereich des Gesetzes ist gemäß § 20 Abs. 4 und Abs. 6 EStG auch ein negativer Gewinn – ein Veräußerungsverlust- erfasst (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs- BFH- vom 12. Januar 2016 IX R 48/14, BFHE 252, 423, BStBl II 2016, 456, Rz 18, a.E.).

    13

    Eine Veräußerung i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG ist die entgeltliche Übertragung des -zumindest wirtschaftlichen- Eigentums auf einen Dritten (vgl. nur BFH-Urteil vom 12. Mai 2015 IX R 57/13, BFH/NV 2015, 1364, Rz 15; Senatsurteil vom 24. Oktober 2017 VIII R 13/15, BFHE 259, 535, Rz 15; Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz 351; Buge in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 20 EStG Rz 422). Eine entgeltliche Anteilsübertragung in diesem Sinne liegt auch vor, wenn wertlose Anteile zwischen fremden Dritten ohne Gegenleistung (BFH-Urteile vom 1. Oktober 2014 IX R 13/13, BFH/NV 2015, 198, Rz 15; vom 12. Mai 2015 IX R 57/13, BFH/NV 2015, 1364, Rz 15, und Senatsurteil in BFHE 259, 535, Rz 17) oder gegen einen lediglich symbolischen Kaufpreis (BFH-Urteil vom 6. April 2011 IX R 61/10, BFHE 233, 446, BStBl II 2012, 8, Rz 13) übertragen werden.

    14

    Weitere Tatbestandsmerkmale als den entgeltlichen Rechtsträgerwechsel stellt das Gesetz nicht auf (Niedersächsisches FG, Urteil vom 21. Mai 2014 2 K 309/13, EFG 2014, 1584). Die Erfüllung des Tatbestands der Veräußerung gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG ist daher insbesondere weder von der Höhe der Gegenleistung noch von der Höhe der anfallenden Veräußerungskosten abhängig (entgegen BMF-Schreiben in BStBl I 2016, 85, Rz 59; vgl. auch Jansen, Deutsches Steuerrecht – DStR- 2016, 2729, 2732; HHR/Buge, § 20 EStG Rz 422; Geurts in Bordewin/Brandt, § 20 EStG Rz 740; Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz 353a; Knoblauch, DStR 2013, 798, 800).

    15

    b) Nach den bindenden Feststellungen des FG hat der Kläger die Anteile an der G-SE im Streitjahr gegen einen Kaufpreis von 8 € bzw. 6 € -und damit entgeltlich- auf einen Dritten übertragen. Es liegen deshalb Veräußerungen i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG vor, was auch das FA und das BMF im Revisionsverfahren nicht mehr in Abrede gestellt haben.

    16

    c) Der nach § 20 Abs. 4 Satz 1 EStG zu ermittelnde Verlust aus den Veräußerungsgeschäften beträgt unstreitig insgesamt 5.759,78 €.

    17

    2. Entgegen der Auffassung des FA und des BMF liegt kein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten i.S. des § 42 AO vor.

    18

    a) Nach § 42 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ein Missbrauch nach § 42 Abs. 2 Satz 1 AO ist gegeben, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt.

    19

    Das Motiv, Steuern zu sparen, macht eine Gestaltung noch nicht unangemessen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 29. November 1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272, unter C.III., und BFH-Urteil vom 29. Mai 2008 IX R 77/06, BFHE 221, 231, BStBl II 2008, 789, unter II.2.a). Der Steuerpflichtige darf seine Verhältnisse grundsätzlich so gestalten, dass keine oder möglichst geringe Steuern anfallen (BFH-Urteil vom 19. Januar 2017 IV R 10/14, BFHE 256, 507, BStBl II 2017, 466, Rz 46) und dabei zivilrechtliche Gestaltungen, die vom Gesetz vorgesehen sind, frei verwenden (BFH-Urteil vom 22. Juni 2017 IV R 42/13, BFHE 259, 258, Rz 60). Eine rechtliche Gestaltung ist erst dann unangemessen, wenn der Steuerpflichtige nicht die vom Gesetzgeber vorausgesetzte Gestaltung zum Erreichen eines bestimmten wirtschaftlichen Ziels gebraucht, sondern dafür einen ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel nicht erreichbar sein soll (BFH-Urteile vom 8. März 2017 IX R 5/16, BFHE 257, 211, BStBl II 2017, 930, Rz 17, und in BFHE 221, 231, BStBl II 2008, 789,unter II.2.a). Eine Gestaltung, die überhaupt keinen erkennbaren wirtschaftlichen Zweck hat, kann der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden. Das ist z.B. der Fall, wenn durch mehrere Geschäfte, die sich wirtschaftlich gegenseitig neutralisieren, lediglich ein steuerlicher Vorteil erzielt werden soll oder wenn die Gestaltung in ihrer wirtschaftlichen Auswirkung durch eine gegenläufige Gestaltung kompensiert wird und sich deshalb im Ergebnis lediglich als formale Maßnahme erweist (BFH-Urteil in BFHE 257, 211, BStBl II 2017, 930, Rz 17, m.w.N.).

    20

    b) Nach diesen Grundsätzen liegt hier kein Missbrauch i.S. des § 42 AO vor.

    21

    Der Kläger verfolgte das Ziel, sich von den nahezu wertlosen Wertpapieren durch Übertragung auf einen Dritten zu trennen. Dieses Ziel war (sinnvoll) nicht anders als durch eine Veräußerung zu erreichen. § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG sieht die Veräußerung von Aktien ausdrücklich vor und unterwirft sie der Besteuerung. Der Kläger hat daher nicht gegen eine vom Gesetzgeber vorgegebene Wertung verstoßen, sondern lediglich von einer ihm durch das Gesetz eingeräumten Möglichkeit Gebrauch gemacht. Daran ändert sich nichts dadurch, dass ein Verlustgeschäft vorliegt, denn auch Veräußerungsverluste werden, wie ausgeführt (oben unter II.1.a), vom Anwendungsbereich des § 20 EStG erfasst.

    22

    Selbst wenn, wie das FA meint, wegen der Höhe der Transaktionskosten wirtschaftlich eine Veräußerung zum Preis von 0 € anzunehmen wäre, läge kein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten vor. Nach gefestigter Rechtsprechung des BFH stellte vielmehr auch diese Gestaltung ohne Weiteres -als Übertragung wertloser Anteile ohne Gegenleistung- eine Veräußerung i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG dar (vgl. oben unter II.1.a). Die Argumente des FA, es liege ein wirtschaftlich sinnloses Geschäft vor, geht ebenfalls fehl. Das anzuerkennende wirtschaftliche Ziel des Klägers bestand in der Veräußerung der Aktien als solcher, unabhängig vom erzielbaren Ertrag. (Mutmaßliche) Vor- oder Nachteile des Erwerbers aus dem Veräußerungsgeschäft sind im Rahmen der vorliegenden Prüfung unerheblich.

    23

    Der Kläger durfte sich im Hinblick auf mögliche steuerliche Auswirkungen auch für die Veräußerung noch im Streitjahr entscheiden. Soweit das Steuergesetz an freie wirtschaftliche Dispositionen -hier Aktienveräußerungen- anknüpft, liegt es in der Natur der Sache, dass der Steuerpflichtige den Zeitpunkt bzw. Zeitraum der Besteuerung bestimmen kann. Es steht grundsätzlich in seinem Belieben, ob, wann und mit welchem Ertrag er Wertpapiere erwirbt und wieder veräußert (vgl. BFH-Urteil vom 25. August 2009 IX R 55/07, BFH/NV 2010, 387, Rz 13). Auch dadurch macht der Steuerpflichtige lediglich von gesetzlich vorgesehenen Gestaltungsmöglichkeiten Gebrauch, missbraucht diese aber nicht (vgl. BFH-Urteile vom 11. Oktober 2000 I R 99/96, BFHE 193, 330, BStBl II 2001, 22, unter II.1.g aa, und in BFH/NV 2010, 387, Rz 13).

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    Die vom FA angeführte alternative Handlungsmöglichkeit, die Wertpapiere nicht zu veräußern, sondern im Depot zu belassen, damit sie „dann“ (irgendwann) „schlicht“ ausgebucht würden, ignoriert das wirtschaftliche Ziel des Klägers, sich sofort von den Wertpapieren zu trennen, und kann daher nicht als „angemessene Gestaltung“ nach § 42 Abs. 2 Satz 1 AO zum Vergleich herangezogen werden. Ungeachtet hier nicht zu klärender Fragen über die zivil- und steuerrechtliche Einordnung und die tatsächlichen Bedingungen einer Ausbuchung darf die Dispositionsfreiheit des Klägers nicht durch steuerliche Sanktionen derart eingeschränkt werden, dass er sich auf unbestimmte Zeit nicht von (lästig gewordenen) Aktien trennen kann.

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    3. Nach zutreffender Auffassung des FG steht die Regelung des § 20 Abs. 6 Satz 6 EStG der Verlustverrechnung nicht entgegen. Diese Vorschrift, nach der Verluste aus Kapitalvermögen, die der Kapitalertragsteuer unterliegen, nur verrechnet werden dürfen, wenn eine Bescheinigung der auszahlenden Stelle i.S. des § 43a Abs. 3 Satz 4 EStG vorliegt, dient der Verhinderung eines doppelten Verlustabzugs. Eine solche Gefahr ist im vorliegenden Fall nicht gegeben. Die Sparkasse X ging aufgrund der veröffentlichten Auffassung der Finanzverwaltung davon aus, dass der erzielte Verlust einkommensteuerrechtlich unbeachtlich war. Es ist daher ausgeschlossen, dass der Verlust doppelt berücksichtigt wird. Es wäre reiner Formalismus, in diesem Fall für die Verlustverrechnung eine Bescheinigung i.S. des § 20 Abs. 6 Satz 6 EStG zu verlangen (Senatsurteile vom 20. Oktober 2016 VIII R 55/13, BFHE 256, 56, BStBl II 2017, 264, Rz 34; vom 9. Mai 2017 VIII R 54/14, BFHE 258, 111, BStBl II 2018, 262, Rz 28, und vom 29. August 2017 VIII R 23/15, BFHE 259, 336, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2018, 37, Rz 20).

    26

    4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH hat zu der Frage Stellung genommen, ob die Aufwendungen eines Betreibers von Autobahnraststätten für die kostenlose Bewirtung von Busfahrern, die diese Raststätten mit einem mit potenziellen Kunden gefüllten Bus ansteuern, nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG beschränkt als Betriebsausgabe abziehbar sind oder ob die Rückausnahme des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG anwendbar ist (Az. X R 24/17).

    BFH: Keine Anwendung des Abzugsverbots nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a. F. bei Aufwendungen eines Raststättenbetreibers für die Bewirtung von Busfahrern als Gegenleistung für das Zuführen von potenziellen Kunden

    BFH, Urteil X R 24/17 vom 26.04.2018

    Leitsatz

    1. Das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a. F. gilt nicht, wenn und soweit die Bewirtung Gegenstand eines Austauschverhältnisses im Sinne eines Leistungsaustausches ist.
    2. Das Vorliegen eines Leistungsaustausches setzt nicht voraus, dass das Entgelt für die Bewirtung in Geld entrichtet wird. Die Gegenleistung kann u. a. auch in Form einer Werk-, Dienst- oder Vermittlungsleistung erbracht werden.
    3. Das Zuführen von potenziellen Kunden stellt eine die Anwendung von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a. F. ausschließende Gegenleistung des Busfahrers für die Bewirtung durch den Raststättenbetreiber dar.

    Tenor:

    Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 24. April 2017 2 K 11255/15 aufgehoben.

    Die Gewerbesteuer wird unter Abänderung des Gewerbesteuermessbescheids des Beklagten für 2003 vom 18. September 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. August 2015 auf den Betrag festgesetzt, der sich bei Minderung des Gewerbeertrags um 3.199 € ergibt.

    Die Berechnung der Steuer wird dem Beklagten übertragen.

    Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erzielte im Streitjahr 2003 gewerbliche Einkünfte aus dem Betrieb mehrerer Autobahnraststätten. Seinen Gewinn ermittelte er durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1, § 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

    2

    Busfahrer, die mit einem mit potentiellen Kunden gefüllten Bus bei den Raststätten des Klägers hielten, wurden von ihm bewirtet, ohne dass die Busfahrer hierfür bezahlen mussten. Hierfür fielen im Streitjahr Aufwendungen in Höhe von 15.995 € an, die nach Maßgabe von § 4 Abs. 7 EStG aufgezeichnet wurden. Die kostenlose Verpflegung hätten die Busfahrer auch bei privaten Besuchen der Autobahnraststätten des Klägers in Anspruch nehmen können. Diese Möglichkeit wurde jedoch im Streitjahr nicht genutzt.

    3

    Im Rahmen einer im Unternehmen des Klägers durchgeführten Außenprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, dass die Aufwendungen des Klägers für die Bewirtung der Busfahrer gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG a.F.) um 3.199 € (20 %) zu kürzen seien.

    4

    Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) änderte den Gewerbesteuermessbescheid für 2003 am 18. September 2014 entsprechend dem Ergebnis der Betriebsprüfung.

    5

    Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies das Finanzgericht (FG) die Klage mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 1157 veröffentlichtem Urteil ab. Die Aufwendungen des Klägers stellten Bewirtungsaufwendungen i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. dar. Den Busfahrern seien Speisen und Getränke zum sofortigen Verzehr überlassen worden. Dies sei auch unentgeltlich erfolgt, denn die bewirteten Busfahrer hätten kein besonderes Entgelt für die Verpflegung geleistet. Auch wenn der Kläger die Busfahrer mit der kostenlosen Bewirtung dafür belohnt habe, seine Raststätten mit potentiellen Kunden angefahren zu haben, könne umgekehrt diese „Leistung“ der Busfahrer nicht als (synallagmatische) Gegenleistung oder Entgelt für die Verpflegung angesehen werden. Ein Leistungsaustausch liege nicht vor, da jedenfalls keine Verpflichtung der Busfahrer bestanden habe, die Raststätten des Klägers anzusteuern. Hinzu komme, dass die Busfahrer sogar dann kostenlos bewirtet worden wären, wenn sie ohne Fahrgäste privat in der Raststätte erschienen wären. Die Ausnahmevorschrift des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG a.F. sei nicht einschlägig.

    6

    Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Die Abgabe der Speisen an die Busfahrer sei als eine Art Vermittlungsprovision zu sehen. Die Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG a.F. seien hinsichtlich der Bewirtungsaufwendungen des Klägers erfüllt.

    7

    Der Kläger beantragt,

    das angefochtene Urteil aufzuheben und den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2003 vom 18. September 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. August 2015 dahingehend zu ändern, dass der Gewerbeertrag um 3.199 € gemindert wird.

    8

    Das FA beantragt,

    die Revision zurückzuweisen.

    9

    Die Abgabe der Speisen an die Busfahrer sei nicht als Vermittlungsprovision anzusehen.

    Gründe:

    II.

    10

    Die Revision ist begründet. Die Aufwendungen des Klägers für die Bewirtung der Busfahrer sind ungekürzt zu berücksichtigen. Da deren Höhe nicht im Streit steht, entscheidet der Senat in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

    11

    Die Aufwendungen für die Bewirtung der Busfahrer sind weder nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. um 20 % zu kürzen (dazu unter 1.) noch nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 i.V.m. § 299 des Strafgesetzbuchs in der im Streitjahr geltenden Fassung (StGB a.F.) vom Abzug ausgeschlossen (dazu unter 2.). Die betriebliche Veranlassung dieser Aufwendungen nach § 4 Abs. 4 EStG steht zu Recht zwischen den Beteiligten nicht im Streit.

    12

    1. Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG a.F. (i.V.m. § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes) sind Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass nicht abzugsfähig, soweit sie 80 %der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.

    13

    a) „Bewirtung“ im Sinne dieser Regelung ist jede Darreichung von Speisen, Getränken oder sonstigen Genussmitteln zum sofortigen Verzehr (vgl. Senatsurteil vom 17. Juli 2013 X R 37/10, BFH/NV 2014, 347, Rz 22). Es kommt nicht darauf an, ob die Beköstigung der bewirteten Person im Vordergrund steht oder die Bewirtung (aus der Sicht des Bewirtenden) auch bzw. in erster Linie der Werbung oder der Repräsentation dient (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 7. September 2011 I R 12/11, BFHE 235, 225, BStBl II 2012, 194, Rz 9, und Senatsurteil in BFH/NV 2014, 347, Rz 22).

    14

    b) Das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. gilt nicht, wenn und soweit die Bewirtung Gegenstand eines Austauschverhältnisses im Sinne eines Leistungsaustausches ist (Senatsurteil in BFH/NV 2014, 347, Rz 23; Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4 EStG Rz 1185). Bewirtungsaufwendungen, die im Leistungsaustausch vergütet werden, gehören nicht zu den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. gemeinten Aufwendungen, was etwa der Fall ist, wenn diese Bewirtungsaufwendungen in Teilnehmergebühren wie etwa Seminargebühren eingerechnet worden sind (Senatsurteil in BFH/NV 2014, 347, Rz 23; Nacke in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, §§ 4, 5 Rz 1684).

    15

    c) Für die Frage, ob ein Leistungsaustausch vorliegt, ist auf die konkrete, d.h. jede einzelne Bewirtung abzustellen. Die Annahme eines Leistungsaustausches in diesem Sinne erfordert nicht zwingend, dass das Entgelt für die Bewirtung in Geld entrichtet wird. Die Gegenleistung kann vielmehr u.a. auch in Form einer Werk-, Dienst-, oder Vermittlungsleistung erbracht werden.

    16

    d) Hiernach liegen die Voraussetzungen für das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. im Streitfall nicht vor, da die Bewirtungsaufwendungen für die Busfahrer Gegenstand eines Leistungsaustausches sind.

    17

    aa) Die Busfahrer haben die Speisen und Getränke als Gegenleistung dafür erhalten, dass sie die Raststätten des Klägers mit ihrem Bus angefahren und dem Kläger damit eine Vielzahl von potentiellen Kunden zugeführt haben. Unschädlich ist dabei, dass manche Busreisenden möglicherweise die Raststätten des Klägers nicht betreten oder keine Speisen und Getränke konsumiert haben. Der Kläger hat die Busfahrer für die konkrete Leistung entlohnt, dass dieser die Busreisenden zu den Raststätten des Klägers gebracht und damit die Rahmenbedingungen dafür geschaffen hat, dass viele der Reisenden Mahlzeiten in der Raststätte des Klägers zu sich nehmen. Es steht dem Leistungsaustausch nicht entgegen, dass die Busfahrer nicht verpflichtet waren, die Raststätte des Klägers anzufahren. In dem Zeitpunkt, in dem die Busfahrer sich bewirten haben lassen, nachdem sie mit ihrem Reisebus vor einer der Raststätten des Klägers geparkt haben, hatten sie ihre Leistung erbracht, so dass diese konkrete Bewirtung jedenfalls Gegenstand eines Leistungsaustausches war.

    18

    bb) Dass die Busfahrer die Zuwendungen des Klägers auch bei einem privaten Besuch erhalten hätten, schließt das Vorliegen eines Leistungsaustausches deshalb nicht aus. Der steuerlichen Beurteilung unterliegt der tatsächlich verwirklichte, nicht ein fiktiver Sachverhalt, d.h. die im konkreten Einzelfall durchgeführte Bewirtung (s.o. unter II.1.c). Nach den Feststellungen des FG wurde die Möglichkeit, Bewirtungen in den Raststätten des Klägers bei rein privaten Anlässen in Anspruch zu nehmen, von den Busfahrern im Streitjahr nicht genutzt. Damit wurde für die Bewirtungen stets eine Gegenleistung von den Busfahrern erbracht.

    19

    e) Auf die Frage, ob im Streitfall die Ausnahme vom Abzugsverbot gemäß § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG a.F. zur Anwendung kommen könnte, kommt es danach nicht mehr an.

    20

    2. Eine Minderung der Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 EStG a.F. i.V.m. § 299 StGB a.F. scheidet aus, da die Zuwendungen an die Busfahrer nicht nach § 299 Abs. 2 StGB a.F. strafbar waren. Der Tatbestand des § 299 Abs. 2 StGB a.F. setzt u.a. voraus, dass der Bestechende auf den Angestellten oder Beauftragten eines geschäftlichen Betriebes dahin einwirkt, dass dieser im Rahmen seines Dienst- oder Auftragsverhältnisses den Bestechenden (oder einen zu bevorzugenden Dritten) bei dem Bezug von Waren oder gewerblichen Leistungen -im Verhältnis zwischen dem Geschäftsherrn und dem Bestechenden (oder zu bevorzugenden Dritten)- bevorzuge (vgl. Urteil des Reichsgerichts vom 21. März 1938 3 D 154/38, RGSt 72, 132 zu § 12 des Gesetzes gegen unlauteren Wettbewerb a.F. als Vorläufervorschrift). Hieran fehlt es im Streitfall. Zwischen den Geschäftsherren der Busfahrer und dem Betrieb des Klägers besteht kein Verhältnis, das den Bezug von Waren oder gewerblichen Leistungen zum Gegenstand hat. Soweit der Kläger seine Raststätte offen hält, geschieht das gegenüber jedermann. Bezieher der Waren oder gewerblichen Leistungen des Klägers (Inanspruchnahme der in der Raststätte angebotenen Leistungen, die das wirtschaftliche Ziel der Bewirtung der Busfahrer sind), sind die Busreisenden, nicht hingegen die Reiseunternehmen als Geschäftsherren der Busfahrer.

    21

    3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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  • Der BFH nimmt Stellung zu der Frage, ob der Vorsteuerabzug aus einer Rechnung zu versagen ist, wenn es sich bei der in der Rechnung angegebenen Adresse des leistenden Unternehmers nur um eine postalische Anschrift handelt und sich dort weder der Sitz noch die Betriebsstätte des Unternehmens befindet (Az. XI R 20/14).

    BFH zum Rechnungsmerkmal „vollständige Anschrift“ bei der Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug

    BFH, Urteil XI R 20/14 vom 13.06.2018

    Leitsatz

    1. Die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug setzt nicht voraus, dass die wirtschaftlichen Tätigkeiten des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt werden, die in der dem Unternehmer erteilten Rechnung, für dessen Unternehmen die Lieferungen oder sonstigen Leistungen ausgeführt worden sind, angegeben ist. Dies gilt jedenfalls dann, wenn der leistende Unternehmer unter der von ihm angegebenen Rechnungsanschrift erreichbar ist (Änderung der Rechtsprechung).
    2. § 17a UStDV 2005 ist mit Unionsrecht vereinbar.

    Siehe dazu auch Pressemitteilung Nr. 46/16 vom 06.07.2016.

    Zum Rechnungsmerkmal „vollständige Anschrift“ bei der Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug.

     

    Tenor:

    Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 14. März 2014 1 K 4566/10 U aufgehoben.

    Die Sache wird an das Finanzgericht Düsseldorf zurückverwiesen.

    Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine im Dezember 2007 gegründete GmbH, befand sich ab 2015 in Liquidation und wurde am 28. Februar 2017 im Handelsregister wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen gemäß § 394 des Gesetzes über das Verfahren in Familiensachen und in den Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (FamFG) gelöscht. Die Klägerin handelte im Jahr 2008 (Streitjahr) mit Kfz. Ihr alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer war A, der die Klägerin während der Liquidation auch als Liquidator vertrat.

    2

    Anlässlich einer die Voranmeldungszeiträume Januar bis Juni 2008 betreffenden Umsatzsteuer-Sonderprüfung stellte die Prüferin fest, dass von der Klägerin als umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen nach Mallorca behandelte Umsätze an die B steuerpflichtig seien, was zu Mehrsteuern in Höhe von … € führe. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die betroffenen Fahrzeuge tatsächlich nicht nach Spanien verbracht, sondern im Inland weiter vermarktet worden. Zudem seien Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der D in Höhe von … €nicht abziehbar, weil es sich bei dieser Firma um eine Scheinfirma handele, die unter ihrer Rechnungsanschrift keinen Sitz gehabt habe.

    3

    Im Rahmen einer weiteren, nunmehr die Voranmeldungszeiträume Juli bis Dezember 2008 betreffenden Umsatzsteuer-Sonderprüfung stellte die Prüferin ferner fest, dass die Klägerin auch in diesem Zeitraum Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der D in Höhe von … € geltend gemacht hat, die ebenfalls nicht abziehbar seien.

    4

    In ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr vom 29. Januar 2010 gab die Klägerin steuerpflichtige Lieferungen in Höhe von … € und steuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerbe in Höhe von … € sowie -entgegen den vorgenannten Prüfungsfeststellungen- steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen in Höhe von … € an. Sie machte Vorsteuerbeträge von insgesamt … €geltend. Darin enthalten waren Vorsteuerbeträge in Höhe von … €, die 122 von der D erworbene Fahrzeuge betrafen. Insgesamt ergab sich eine Erstattung in Höhe von … €.

    5

    Das seinerzeit zuständige Finanzamt folgte den Angaben der Klägerin nicht und setzte die Umsatzsteuer für das Streitjahr mit Bescheid vom 31. August 2010 entsprechend den Feststellungen der vorgenannten Umsatzsteuer-Sonderprüfungen fest.

    6

    Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 19. November 2010).

    7

    Während des Klageverfahrens wurde aufgrund eines Organisationsaktes der Finanzverwaltung der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) mit Wirkung vom 1. April 2011 für die Besteuerung der Klägerin zuständig.

    8

    Das Finanzgericht (FG) gab der Klage nur insoweit statt, als die Lieferung eines Porsche 997 S Cabrio an B besteuert worden war. Im Übrigen wies es die Klage als unbegründet ab.

    9

    Hinsichtlich der im Streit stehenden Vorsteuerbeträge führte das FG aus, der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der D sei zu versagen, weil diese nicht die nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erforderliche zutreffende vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten hätten. Es stellte u.a. fest, dass sich unter der von D in ihren Rechnungen angegebenen Anschrift zwar ihr statuarischer Sitz befunden habe, es sich hierbei jedoch um einen „Briefkastensitz“, dessen Angabe die Voraussetzungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht erfülle, handele. Unter der betreffenden Anschrift sei D lediglich postalisch erreichbar gewesen.

    10

    Das ursprünglich zuständige FA sei -mit Ausnahme der fraglichen Lieferung eines Porsche 997 S Cabrio, die das FG nicht feststellen konnte- auch zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei den in den Rechnungen an die B abgerechneten Umsätzen um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt habe. Die Klägerin habe die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht nachgewiesen. Die Angaben in den Verbringungserklärungen, das „Fahrzeug wird am … von mir in das Zielland Spanien verbracht“, seien insoweit nicht ausreichend, weil der Bestimmungsort nicht genannt sei und nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift der B gleichgesetzt werden könne. Zwar könne sich die erforderliche Angabe des Bestimmungsorts im Einzelfall unter Berücksichtigung aller Umstände aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben. Dies gelte jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen sei, dass -was nicht vorliege- der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert werde. An welchen Ort die streitgegenständlichen Fahrzeuge tatsächlich verbracht worden seien, sei völlig unklar. Daher stehe auch nicht objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt seien. Die Lieferungen seien schließlich auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei. Die Frage des Gutglaubensschutzes stelle sich nur, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten nachgekommen sei. Vorliegend fehle es an einem belegmäßigen Nachweis des Bestimmungsorts der streitigen Lieferungen.

    11

    Die Vorentscheidung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1526 veröffentlicht.

    12

    Die Klägerin wendet sich mit ihrer Revision gegen die Vorentscheidung und macht die Verletzung formellen und materiellen Rechts geltend.

    13

    Sie hat den streitigen Vorsteuerabzug aus Rechnungen der D betreffend vorgebracht, die Anschrift i.S. von § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG und i.S. von Art. 226 Nr. 5 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) diene der Identifikation des Rechnungsausstellers. Sie setze (nur) postalische Erreichbarkeit voraus, die gegeben sei, wenn -wie hier- Schriftstücke zugestellt werden könnten. Das FG habe dagegen rechtsfehlerhaft auf geschäftliche Aktivitäten des leistenden Unternehmers unter der von ihm in seinen Rechnungen angegebenen Anschrift abgestellt.

    14

    Hinsichtlich der Versagung der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen hat die Klägerin im Kern vorgetragen, dass sich der jeweilige Zielort bereits aus den in den Ausgangsrechnungen angegebenen Anschriften ergebe, die Teile des Buch- und Belegnachweises seien.

    15

    Die Klägerin hat ferner geltend gemacht, dass das Urteil der Vorinstanz im Übrigen verfahrensfehlerhaft zustande gekommen sei, weil das FG ihren Beweisanträgen nicht nachgegangen sei, was sie, die Klägerin, auch gerügt habe.

    16

    Der Senat hat mit Beschluss vom 6. April 2016 XI R 20/14 (BFHE 254, 152, Umsatzsteuer-Rundschau –UR- 2016, 604) das Revisionsverfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

    17

    „1. Enthält eine zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug nach Art. 168 Buchst. a i.V.m. Art. 178 Buchst. a MwStSystRL erforderliche Rechnung die ‚vollständige Anschrift‘ i.S. von Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL, wenn der leistende Unternehmer in der von ihm über die Leistung ausgestellten Rechnung eine Anschrift angibt, unter der er zwar postalisch zu erreichen ist, wo er jedoch keine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt?

    2. Steht Art. 168 Buchst. a i.V.m. Art. 178 Buchst. a MwStSystRL unter Beachtung des Effektivitätsgebots einer nationalen Praxis entgegen, die einen guten Glauben des Leistungsempfängers an die Erfüllung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen nur außerhalb des Steuerfestsetzungsverfahrens im Rahmen eines gesonderten Billigkeitsverfahrens berücksichtigt? Ist Art. 168 Buchst. a i.V.m. Art. 178 Buchst. a MwStSystRL insoweit berufbar?“

    18

    Hierauf und auf das gleichfalls die Anforderungen an eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung betreffende Vorabentscheidungsersuchen des V. Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) mit Beschluss vom 6. April 2016 V R 25/15 (BFHE 254, 139, UR 2016, 598) hat der EuGH mit seinem Urteil Geissel vom 15. November 2017 C-374/16 und C-375/16 (EU:C:2017:867, UR 2017, 970) wie folgt geantwortet:

    19

    „1. Es ist für die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug durch den Empfänger von Gegenständen oder Dienstleistungen nicht erforderlich, dass die wirtschaftlichen Tätigkeiten des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt werden, die in der von ihm ausgestellten Rechnung angegeben ist.

    2. In Anbetracht dessen waren die zweite Frage in der Rechtssache C-374/16 und die dritte Frage in der Rechtssache C-375/16 nicht zu beantworten.“

    20

    Im Nachgang zu diesem Urteil hatten die Beteiligten Gelegenheit zur Stellungnahme.

    21

    Die Klägerin sieht sich durch das EuGH-Urteil Geissel (EU:C:2017:867, UR 2017, 970) in ihrer Auffassung bestätigt, dass die Voraussetzungen für den streitigen Vorsteuerabzug vorliegen.

    22

    Betreffend die gleichfalls streitige Besteuerung der fraglichen Ausgangsumsätze hält die Klägerin ihre Revision ebenso aufrecht und führt ergänzend dazu aus, dass der Belegnachweis nicht zwingend deshalb als nicht geführt zu beurteilen sei, weil eine der in § 17a Abs. 2 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) in der für den Streitfall maßgeblichen Fassung vom 21. Februar 2005 genannten Voraussetzungen fehle.

    23

    Jedenfalls sei der Begriff „Bestimmungsort“ i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005 unionsrechtskonform dahingehend auszulegen, dass die Angabe des Ziellandes ausreiche. Die Angabe einer Stadt oder Gemeinde bringe gegenüber der des Ziellandes keinen weiteren Nutzen im Hinblick auf die in Art. 131 MwStSystRL abschließend benannten Zwecke, insbesondere Steuerhinterziehung zu vermeiden. Außerdem sei die Angabe eines Städtenamens häufig doppeldeutig, weil es Städte gleichen Namens auch in verschiedenen Staaten mehrfach gebe.

    24

    Das FG unterstelle rechtsfehlerhaft, dass die fraglichen Fahrzeuge nicht für den jeweils in der Adresse der Ausgangsrechnungen genannten Ort bestimmt gewesen seien. Es sei nicht festgestellt, dass ihr, der Klägerin, bekannt gewesen sei oder ihr auch nur Anhaltspunkte dafür vorgelegen hätten, dass der Abnehmer und dessen Fahrer die Fahrzeuge entgegen der ausdrücklichen Erklärung nicht in das innergemeinschaftliche Ausland verbringen werde.

    25

    Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung sowie die Einspruchsentscheidung vom 19. November 2010 aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 31. August 2010 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für das Streitjahr auf … € herabgesetzt wird, hilfsweise das Revisionsverfahren auszusetzen und dem EuGH die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob Art. 131 und Art. 138 MwStSystRL einer nationalen Regelung wie § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005 entgegensteht, wonach die Umsatzsteuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung die Angabe des Bestimmungsorts bedingt, wenn das Gelangen in das übrige Gemeinschaftsgebiet nicht in anderer Weise bewiesen ist.

    26

    Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Es tritt der Revision entgegen und bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe des FG-Urteils.

    27

    Auf eine Stellungnahme im Nachgang zum EuGH-Urteil Geissel (EU:C:2017:867, UR 2017, 970) hat das FA verzichtet.

    Gründe:

    II.

    28

    Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

    29

    Das FG hat den Abzug der aus den Rechnungen der D geltend gemachten Vorsteuerbeträge zu Unrecht mit der Begründung versagt, dass die fraglichen Rechnungen nicht die nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG erforderliche zutreffende vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthielten. Die Feststellungen des FG lassen keine Beurteilung zu, ob die materiellen Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erfüllt sind. Es steht nicht fest, ob sämtlichen Rechnungen der D tatsächlich Fahrzeuglieferungen zugrunde gelegen haben.

    30

    Im Übrigen hat das FG zu Recht entschieden, dass es sich bei den Lieferungen an B mit Ausnahme eines Porsche 997 S Cabrio um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt hat.

    31

    1. Der Senat ist nicht gehindert, über die Revision zu entscheiden.

    32

    a) Wurde -wie im Streitfall die Klägerin- eine GmbH im Laufe des Revisionsverfahrens wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen gemäß § 394 Abs. 1 FamFG gelöscht, kann in der Sache dennoch entschieden werden. In diesem Fall ist die gelöschte GmbH noch beteiligungsfähig i.S. von § 57 Nr. 1 FGO. Steuerrechtlich wird eine gelöschte GmbH nämlich als fortbestehend angesehen, solange sie noch steuerrechtliche Pflichten zu erfüllen hat oder -wie hier- gegen sie ergangene Steuerbescheide oder Haftungsbescheide angreift (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 27. April 2000 I R 65/98, BFHE 191, 494, BStBl II 2000, 500, unter III.1., Rz 10; vom 8. Oktober 2008 V R 63/07, BFH/NV 2009, 1473, unter II., Rz 32; FG München, Urteil vom 4. September 2017 7 K 1379/17, nicht veröffentlicht -n.v.-, juris, Rz 11; zur Parteifähigkeit i.S. von § 50 Abs. 1 der Zivilprozessordnung -ZPO- ferner Beschluss des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 8. Oktober 2013 II ZR 281/12, n.v., juris, Rz 2; jeweils m.w.N.).

    33

    b) Allerdings hat die Löschung einer GmbH zur Folge, dass ihr bisheriger gesetzlicher Vertreter (Geschäftsführer bzw. Liquidator) seine Vertretungsbefugnis (§ 35 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung -GmbHG- bzw. § 70 Satz 1 GmbHG)verliert (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil in BFHE 191, 494, BStBl II 2000, 500, unter III.2., Rz 11, m.w.N.). Daher wird das gerichtliche Verfahren gemäß § 155 FGO i.V.m. § 241 Abs. 1 ZPO bis zur Bestellung eines -im Streitfall- Nachtragsliquidators i.S. von § 66 Abs. 5 GmbHG grundsätzlich unterbrochen.

    34

    Eine Unterbrechung des Verfahrens tritt gemäß § 155 FGO i.V.m. § 246 Abs. 1 ZPO jedoch nicht ein, wenn die Gesellschaft durch einen Prozessbevollmächtigten vertreten ist. Im Streitfall wird die Klägerin seit Beginn des Klageverfahrens und darüber hinaus im Revisionsverfahren durch die Prozessbevollmächtigten vertreten. Die diesen erteilte Prozessvollmacht dauert über den Zeitpunkt der Löschung der Klägerin und des Verlustes der gesetzlichen Vertretungsmacht ihres Geschäftsführers bzw. Liquidators fort (§ 155 FGO i.V.m. § 86 ZPO). Eine Unterbrechung des Verfahrens ist deshalb gemäß § 246 Abs. 1 ZPO nicht eingetreten (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 191, 494, BStBl II 2000, 500, unter III.2., Rz 11; ferner vom 29. August 2017 VIII R 32/15, BFHE 260, 1, BStBl II 2018, 223).

    35

    2. Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um zu entscheiden, ob die Klägerin ein Recht zum Abzug der aus den Rechnungen der D geltend gemachten Vorsteuerbeträge hat.

    36

    a) Der Unternehmer kann die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG). Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Fehlen die für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 i.V.m. §§ 14, 14a UStG erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie unzutreffend, besteht für den Leistungsempfänger kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (vgl. dazu BFH-Urteile vom 2. September 2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235, Rz 12, m.w.N.; vom 17. Dezember 2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432, unter II.2., Rz 21; vom 22. Juli 2015 V R 23/14, BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 22).

    37

    b) Die Klägerin besitzt -entgegen der Auffassung der Vorinstanz- nach §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnungen der D. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.

    38

    aa) Eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung erfordert, dass die Rechnung den Anforderungen des § 14 Abs. 4 UStG entspricht, was gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG die Angabe des vollständigen Namens und der vollständigen Anschrift des leistenden Unternehmers sowie des Leistungsempfängers notwendig macht.

    39

    bb) Nach bisheriger Rechtsprechung des BFH wird das Merkmal „vollständige Anschrift“ in § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nur durch die Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unternehmers erfüllt, unter der er seine wirtschaftlichen Aktivitäten entfaltet. Die Angabe eines „Briefkastensitzes“ mit nur postalischer Erreichbarkeit, an dem im Zeitpunkt der Rechnungsstellung keinerlei geschäftliche Aktivitäten stattfinden, reichte danach als zutreffende Anschrift nicht aus (vgl. dazu BFH-Urteile vom 27. Juni 1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620, unter II.1., Rz 15; vom 19. April 2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315, unter II.C.1.a, Rz 50; vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695, unter II.3.b, Rz 33; vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, unter II.1.b bis d, Rz 32 ff.; vom 8. Juli 2009 XI R 51/07, BFH/NV 2010, 256, unter II.1.c, Rz 16; in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 25).

    40

    cc) Hieran hält der Senat nach Ergehen des EuGH-Urteils Geissel (EU:C:2017:867, UR 2017, 970) nicht mehr fest.§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG sind vielmehr richtlinienkonform dahingehend auszulegen, dass der Vorsteuerabzug nicht den Besitz einer Rechnung mit der Anschrift des leistenden Unternehmers voraussetzt, unter der er seine wirtschaftlichen Tätigkeiten ausübt. Vielmehr reicht jede Art von Anschrift einschließlich einer Briefkastenanschrift aus, sofern der Unternehmer unter dieser Anschrift erreichbar ist.

    41

    dd) Im Streitfall sind diese Anforderungen an eine zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnung erfüllt. Denn die D hat unter der von ihr angegebenen Rechnungsanschrift Post erhalten. Das FG hat dazu u.a. unwidersprochen und für den Senat i.S. von § 118 Abs. 2 FGO bindend festgestellt, dass D unter der von ihr in ihren Rechnungen angegebenen Anschrift postalisch erreichbar gewesen ist. Unter dieser Anschrift befand sich u.a. der statuarische Sitz der D und ein Buchhaltungsbüro, das die Post für D entgegengenommen und für sie Buchhaltungsarbeiten erledigt hat.

    42

    ee) Der Senat kann den Streitfall unter Zugrundelegung des EuGH-Urteils Geissel (EU:C:2017:867, UR 2017, 970) abweichend von der Rechtsprechung des V. Senats des BFH (vgl. dazu vorstehend unter II.2.b bb) entscheiden, der die zum Merkmal „vollständige Anschrift“ bisher vertretene Rechtsansicht (noch) nicht aufgegeben hat. Es bedarf dazu keiner Divergenzanfrage gemäß § 11 Abs. 3 Satz 1 FGO beim V. Senat des BFH.

    43

    (1) Wenn ein Senat des BFH in einer Rechtsfrage von der Entscheidung eines anderen Senats abweichen will, entscheidet darüber nach § 11 Abs. 2 FGO der Große Senat des BFH. Eine Vorlage an den Großen Senat des BFH ist nur zulässig, wenn der Senat, von dessen Entscheidung abgewichen werden soll, auf Anfrage des erkennenden Senats erklärt hat, dass er an seiner Rechtsauffassung festhält (§ 11 Abs. 3 Satz 1 FGO).

    44

    (2) Ein solches Verfahren ist im Streitfall jedoch nicht erforderlich, denn nach ständiger Rechtsprechung des EuGH bindet ein Urteil des Gerichtshofs im Vorabentscheidungsverfahren das nationale Gericht bei seiner Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. Mai 2013 XI R 11/09, BFHE 242, 84, UR 2013, 756, Rz 66, m.w.N. zur Rechtsprechung des EuGH).

    45

    Die Auslegung der MwStSystRL ist nach Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) abschließend dem EuGH vorbehalten. Der erkennende Senat ist deshalb nicht befugt, die Frage, welchen Inhalt das durch die MwStSystRL geregelte Unionsrecht hat, abweichend vom EuGH zu entscheiden oder diese Entscheidung einem anderen Spruchkörper zu überlassen. Auch der Große Senat des BFH dürfte insoweit nicht anders entscheiden. Eine Vorlage an den Großen Senat des BFH ist deshalb in Fällen dieser Art weder nötig noch zulässig (vgl. dazu BGH-Urteil vom 14. Mai 1998 IX ZR 56/95, BGHZ 139, 21, Betriebs-Berater 1998, 1441, unter I.5.a; Urteil des Bundessozialgerichts vom 29. Januar 1974 8/2 RU 226/72, BSGE 37, 88, Neue Juristische Wochenschrift -NJW- 1974, 1063, Leitsatz 1; BFH-Urteil in BFHE 242, 84, UR 2013, 756, Rz 67).

    46

    Eine von der FGO in § 11 Abs. 3 Satz 1 nur in Zusammenhang mit einer Anrufung des Großen Senats des BFH nach § 11 Abs. 2 FGO vorgesehene Divergenzanfrage scheidet daher vorliegend aus (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 242, 84, UR 2013, 756, Rz 68, m.w.N.).

    47

    c) Die Sache ist jedoch nicht spruchreif. Der Senat vermag auf Grundlage der Feststellungen des FG nicht zu entscheiden, ob die Klägerin den geltend gemachten Vorsteuerabzug aus den streitigen Eingangsleistungen zu Recht beansprucht.

    48

    aa) Nach den von der Vorentscheidung getroffenen Feststellungen ist es fraglich, ob die Klägerin durch den Bezug der betreffenden Kfz von D die materiellen Voraussetzungen nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erfüllt hat.

    49

    Das FG konnte -aus seiner Sicht zu Recht- für die Frage des Vorsteuerabzugs bisher dahingestellt bleiben lassen, ob sämtlichen Rechnungen der D tatsächliche Fahrzeuglieferungen zugrunde gelegen haben. Es hat dazu ausgeführt (FG-Urteil, S. 21), dass Zweifel hieran insbesondere im Hinblick auf die Fahrzeugrechnungen mit Fahrzeug-Identifizierungsnummer (FIN) bestünden, die nach den Angaben der jeweiligen Hersteller nicht existierten. Angesichts der von der Klägerin vorgelegten Fotos und Ablichtungen von EG-Übereinstimmungsbescheinigungen (COC) vermochte das FG aber auch nicht mit Sicherheit auszuschließen, dass insoweit gleichwohl Lieferungen von Fahrzeugen -ggf. mit gefälschten FIN- erfolgt seien.

    50

    bb) Danach ist nicht geklärt, ob die materiellen Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG überhaupt vorliegen. Denn es ist fraglich, ob und in welchem Umfang die Klägerin Fahrzeuge von D bezogen hat. Das FG wird im zweiten Rechtsgang die noch fehlenden Feststellungen nachzuholen haben.

    51

    d) Auf die von der Klägerin ferner aufgeworfenen Verfahrensrügen kommt es danach nicht mehr an.

    52

    3. Bei den im Revisionsverfahren noch streitbefangenen Lieferungen an B hat es sich -wie das FG zu Recht entschieden hat- um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a UStG kommt für diese Lieferungen nicht in Betracht.

    53

    a) Innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 6a) sind nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei.

    54

    aa) Eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung setzt gemäß § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG u.a. voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat. Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 131 und Art. 138 MwStSystRL (vgl. BFH-Urteil in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 39 f.).

    55

    bb) Die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung i.S. von § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG sind vorliegend schon deshalb nicht erfüllt, weil nicht feststeht, dass die betreffenden Fahrzeuge im Rahmen einer Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt sind. Denn nach den den Senat im Revisionsverfahren bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) ist der Verbleib der streitgegenständlichen Fahrzeuge „völlig unklar“.

    56

    b) Außerdem hat die Klägerin im Streitfall den erforderlichen Belegnachweis nicht geführt.

    57

    aa) Der Unternehmer hat u.a. die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV 2005 beleg- und buchmäßig nachzuweisen (vgl. dazu BFH-Urteile vom 25. April 2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz 15; in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 38).

    58

    bb) Er soll gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005 in den Fällen, in denen er oder -wie hier- der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen, u.a. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere durch einen Lieferschein. Die Nachweispflichten i.S. von § 17a Abs. 2 UStDV 2005 sindmit dem Unionsrecht vereinbar (vgl. dazu BFH-Urteil vom 10. August 2016 V R 45/15, BFHE 254, 453, UR 2016, 888, Rz 13).

    59

    cc) Im Streitfall fehlt es an einem Belegnachweis i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005.

    60

    (1) In den die Lieferungen an B betreffenden als „Ausfuhrbescheinigung – Übernahmebestätigung für Umsatzsteuerzwecke“ bezeichneten Verbringungserklärungen fehlt jeweils die nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005 erforderliche Angabe des Bestimmungsorts. Aus der dort jeweils getätigten Angabe, das „Fahrzeug wird am … von mir in das Zielland Spanien verbracht“, geht jedenfalls kein Bestimmungsort i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005 hervor.

    61

    (2) Zwar kann sich die gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2, § 17c Abs. 2 Nr. 9 UStDV 2005 erforderliche Angabe des Bestimmungsorts unter Berücksichtigung aller Umstände im Einzelfall aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben (vgl. BFH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 34, m.w.N.; in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 42). Das gilt jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert wird (vgl. BFH-Urteile in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 34, m.w.N.; in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 42; in BFHE 254, 453, UR 2016, 888, Rz 15). Davon kann im Streitfall jedoch aus den unter II.3.a bb genannten Gründen nicht ausgegangen werden. Wie bereits ausgeführt, ist der Verbleib der betreffenden Fahrzeuge vorliegend -wie es das FG festgestellt hat- „völlig unklar“.

    62

    c) Die betreffenden Lieferungen sind auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei.

    63

    aa) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (§ 6a Abs. 4 Satz 1 UStG).

    64

    bb) Die Frage des Gutglaubensschutzes stellt sich allerdings erst dann, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV 2005 ihrer Art nach nachgekommen ist. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt (vgl. BFH-Urteile vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, Rz 32; in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 43; in BFHE 254, 453, UR 2016, 888, Rz 21; jeweils m.w.N.).

    65

    cc) Im Streitfall fehlt es aber an einem belegmäßigen Nachweis des Bestimmungsorts, weil dieser nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift der B gleichgesetzt werden kann(dazu vorstehend unter II.3.b cc).

    66

    dd) Kommt der Unternehmer -wie hier- seinen Nachweispflichten gemäß § 6a Abs. 3 UStG, §§ 17a, 17c UStDV 2005 nicht nach, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt -was vorliegend schon aufgrund des „völlig unklaren“ Verbleibs der noch streitgegenständlichen Fahrzeuge nicht der Fall ist- ausnahmsweise dann, wenn zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 22; in BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 44; jeweils m.w.N.).

    67

    d) Die mit der Revision hiergegen erhobenen Einwendungen der Klägerin greifen nicht durch.

    68

    aa) Die Klägerin führt mit Bezug auf das BFH-Urteil vom 7. Dezember 2006 V R 52/03 (BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420, unter II.2.c, Rz 40) zwar zutreffend aus, dass der Belegnachweis nicht zwingend deshalb als nicht geführt zu beurteilen sei, weil eine der in § 17aAbs. 2 UStDV 2005 genannten Voraussetzungen fehle, und es in Fällen, in denen -wie hier- der Abnehmer den Gegenstand beim Unternehmer abholt, in der Regel nicht den in § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV geforderten handelsüblichen Beleg gebe, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt. In dem Fall des von der Klägerin in Bezug genommenen BFH-Urteils in BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420 ergab sich der Bestimmungsort jedoch aus der auf den Rechnungen ausgewiesenen Anschrift des betreffenden Abnehmers, für den deren Geschäftsführer die Fahrzeuge abgeholt hat. Da dies jedoch im Grundsatz nur gilt, wenn -wie vorstehend unter II.3.b cc ausgeführt- davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert wird, ergibt sich daraus für den Streitfall, bei dem der Verbleib der streitgegenständlichen Fahrzeuge „völlig unklar“ ist, nichts anderes.

    69

    bb) Soweit die Klägerin meint, dass die nationalen Anforderungen an den Belegnachweis nicht mit Unionsrecht vereinbar sind, hat der BFH bereits entschieden, dass die Vorschriften über den Belegnachweis nicht unionsrechtswidrig sind (vgl. BFH-Urteile vom 8. November 2007 V R 71/05, BFHE 219, 417, BStBl II 2009, 52; vom 6. Dezember 2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57; vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 164, BStBl II 2010, 511, m.w.N.).

    70

    cc) Der Begriff „Bestimmungsort“ i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV 2005 ist -anders als die Klägerin meint- unionsrechtskonform nicht dahingehend auszulegen, dass die Angabe des Ziellandes ausreicht.

    71

    (1) Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung des Belegnachweises ergibt sich aus Art. 131 MwStSystRL (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 11. August 2011 V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, Rz 20, noch zu Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern; in BFHE 254, 453, UR 2016, 888, Rz 13). Danach wird die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung nur „unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen“. Daneben lässt Art. 273 MwStSystRL es zu, dass die Mitgliedstaaten zur genauen Erhebung der Steuer oder zur Vermeidung von Steuerhinterziehung weitere Pflichten vorsehen.

    72

    (2) Zu den Beweisanforderungen, die gegenüber einem Lieferanten für den Nachweis der Erfüllung der Voraussetzungen der Mehrwertsteuerbefreiung bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen gestellt werden dürfen, ist der Rechtsprechung des EuGH zu entnehmen, dass in Ermangelung einer konkreten Bestimmung in der MwStSystRL, welche Beweise Steuerpflichtige erbringen müssen, um in den Genuss der Mehrwertsteuerbefreiung zu gelangen, die Mitgliedstaaten dafür zuständig sind, gemäß Art. 131 MwStSystRL die Bedingungen festzulegen, unter denen sie innergemeinschaftliche Lieferungen befreien, um eine korrekte und einfache Anwendung der Befreiungen zu gewährleisten und um Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und jeglichen Missbrauch zu verhindern. Die Mitgliedstaaten müssen jedoch bei der Ausübung ihrer Befugnisse die allgemeinen Rechtsgrundsätze beachten, die Bestandteil der Rechtsordnung der Union sind (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteile Mecsek-Gabona vom 6. September 2012 C-273/11, EU:C:2012:547, UR 2012, 796, Rz 36, m.w.N.; Traum vom 9. Oktober 2014 C-492/13, EU:C:2014:2267, UR 2014, 943, Rz 27; Euro Tyre vom 9. Februar 2017 C-21/16, EU:C:2017:106, UR 2017, 271, Rz 33).

    73

    Soweit danach der Grundsatz der steuerlichen Neutralität erfordert, dass die Mehrwertsteuerbefreiung gewährt wird, wenn die materiellen Voraussetzungen erfüllt sind, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat (vgl. dazu EuGH-Urteil Euro Tyre, EU:C:2017:106, UR 2017, 271, Rz 36, m.w.N.), kommt dies im Streitfall, in dem der Verbleib der betreffenden Fahrzeuge „völlig unklar“ ist, nicht in Betracht.

    74

    Im Übrigen hat der EuGH bereits entschieden, dass in einem Fall, in dem -wie hier- die Steuerverwaltung keine Gewissheit darüber hat, ob die Gegenstände tatsächlich den Liefermitgliedstaat verlassen haben, Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL es nicht verwehrt, dem Lieferer den Anspruch auf Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung u.a. dann zu versagen, wenn aufgrund der objektiven Sachlage feststeht, dass er seinen Nachweispflichten nicht nachgekommen ist (vgl. dazu EuGH-Urteil Mecsek-Gabona, EU:C:2012:547, UR 2012, 796, Rz 55).

    75

    (3) Da sich der Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung nach dem Bestimmungsort der Lieferung richtet, ist diese Angabe zur Wahrung der Korrespondenz von innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb nicht verzichtbar (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 254, 453, UR 2016, 888, Rz 14). Anders als die Klägerin meint, reicht die bloße Nennung eines Bestimmungslands in den Verbringungserklärungen zur Angabe des Bestimmungsorts daher nicht aus (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 254, 453, UR 2016, 888, Rz 15).

    76

    (4) Die Angabe des Bestimmungsorts im übrigen Gemeinschaftsgebiet dient entgegen dem Revisionsvorbringen auch den in Art. 131 MwStSystRL benannten Zwecken, insbesondere Steuerhinterziehung zu vermeiden. Sie ist u.a. für die Verifikation der vom Lieferer nach § 17c Abs. 1 UStDV 2005 buchmäßig nachzuweisendenUmsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers erforderlich. Die Kenntnis über den Bestimmungsort ist darüber hinaus unverzichtbar, um die Finanzverwaltung in die Lage zu versetzen, die behauptete steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung im Rahmen eines Auskunftsersuchens nach Art. 5 Abs. 1 der Verordnung (EG) Nr. 1798/2003 des Rates vom 7. Oktober 2003 über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer und zur Aufhebung der Verordnung (EWG) Nr. 218/92 (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Nr. L 264, S. 1) überprüfen lassen zu können.

    77

    dd) Soweit die Klägerin vorbringt, das FG unterstelle rechtsfehlerhaft, dass die fraglichen Fahrzeuge nicht für den jeweils in der Adresse der Ausgangsrechnungen genannten Ort bestimmt gewesen seien, trifft dies -wie sich vorstehend unter II.3.b cc ergibt- nicht zu.

    78

    4. Die von der Klägerin ferner hilfsweise beantragte Aussetzung des Revisionsverfahrens und Vorlage der von ihr näher bezeichneten Frage an den EuGH zur Vorabentscheidung kommt nicht in Betracht, weil die unionsrechtliche Rechtslage hinreichend geklärt ist(dazu vorstehend unter II.3.d bb (2)). Für einen vernünftigen Zweifel verbleibt daher keinerlei Raum.

    79

    Eine Vorlagepflicht gemäß Art. 267 Abs. 3 AEUV besteht danach nicht (vgl. dazu z.B. Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 30. August 2010 1 BvR 1631/08, NJW 2011, 288, unter B.II.1.; vom 6. September 2016 1 BvR 1305/13, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 2017, 53, Rz 7; vom 6. Oktober 2017 2 BvR 987/16, NJW 2018, 606, Rz 4 ff.; ferner BFH-Urteile vom 13. Juli 2016 VIII K 1/16, BFHE 254, 481, BStBl II 2017, 198, Rz 26 ff.; vom 31. Mai 2017 XI R 40/14, BFHE258, 495, UR 2017, 718, Rz 59; jeweils m.w.N.). Allein der Umstand, dass der EuGH einen Fall wie den vorliegenden noch nicht entschieden hat, rechtfertigt jedenfalls keine EuGH-Vorlage (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 258, 495, UR 2017, 718, Rz 59, m.w.N.).

    80

    5. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH nimmt Stellung zu der Frage, ob § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG a. F. eine unmittelbare Leistungs-, Abrechnungs- und/oder Vergütungsbeziehung zu den gesetzlichen Trägern der sozialen Sicherheit verlangt (Az. XI R 20/16).

    BFH zur Umsatzsteuerbefreiung von Subunternehmerleistungen im Bereich der ambulanten Eingliederungshilfe

    BFH, Urteil XI R 20/16 vom 13.06.2018

    Leitsatz

    Leistungen im Bereich der ambulanten Eingliederungshilfe, die eine selbständig tätige Psychologische Beraterin als „sonstige qualifizierte Person“ gegenüber zugelassenen Anbietern für hilfsbedürftige Personen erbringt, waren im Jahr 2010 nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k (jetzt: Buchst. l) UStG steuerfrei, wenn diese Leistungen aufgrund eines Hilfeplans vom Träger der Sozialhilfe bewilligt und mittelbar vergütet wurden.

    Tenor:

    Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 11. August 2016 13 K 3610/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine ausgebildete Psychologische Beraterin mit Fortbildungen insbesondere im Bereich „systemischer Beratung“ und „analytischer Psychologie“, war -wie schon in den Vorjahren- im Jahr 2010 (Streitjahr) als Subunternehmerin in der ambulanten Eingliederungshilfe i.S. von § 53 des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch (SGB XII) tätig.

    2

    Sie betreute volljährige Personen (Klienten) mit einer Behinderung i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch (SGB IX) im Alltag durch Beratungs-, Begleitungs-, Betreuungs- und Förderleistungen mit dem Ziel, den Klienten einen eigenständigen Alltag und die Eingliederung in das soziale Leben zu ermöglichen. Hierzu zählte beispielsweise die Sicherstellung von Wohnung, Unterhalt und hauswirtschaftlicher Versorgung, die Hilfestellung bei behördlichen Antragstellungen, die Begleitung bei Behördengängen, die Entwicklung beruflicher Perspektiven, der Aufbau und die Festigung sozialer Kontakte, die gesundheitliche Stabilisierung sowie die Bewältigung von Krisen.

    3

    Ein unmittelbares Vertrags-, Abrechnungs- und Vergütungsverhältnis mit dem zuständigen gesetzlichen Sozialhilfeträger, A, bestand dabei nicht. Die Klägerin besaß die von A geforderte Ausbildung für einen Status als „Fachkraft“ nicht, sondern wurde als eine „sonstige qualifizierte Person“ eingestuft.

    4

    Der Klient, die leistungsberechtigte Person i.S. von § 53 Abs. 1 SGB XII, besprach zunächst Art und Umfang der gewünschten Tätigkeiten im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe mit der Klägerin. Diese erarbeitete dann zusammen mit einem bei A zugelassenen Anbieter (Leistungserbringer) einen Hilfeplan, in dem sie, die Klägerin, als vom Klienten gewünschte Betreuerin benannt wurde. Hierauf genehmigte A bei anerkannter Hilfsbedürftigkeit ein bestimmtes Stundenkontingent zur Betreuung, bewilligte für Verwaltungsaufgaben einen pauschalen Zeitaufwand und erteilte dem Klienten den Bewilligungsbescheid. Die Betreuungsleistungen erfolgten in vielen Fällen nur von der Klägerin, ohne dass der Klient mit dem im Hilfeplan benannten Leistungserbringer näher in Kontakt getreten wäre.

    5

    Die Klägerin schloss mit dem jeweiligen Leistungserbringer einen Dienstvertrag als freie Mitarbeiterin, der insbesondere Art und Umfang der Tätigkeiten, Schweigepflicht, Weisungsfreiheit sowie Vergütung und Kündigung regelte.

    6

    Zwischen A als Sozialhilfeträger und dem Leistungserbringer bestand daneben eine Vereinbarung, welche insbesondere Art, Inhalt, Umfang und Qualität der Leistungen sowie die personelle und sachliche Ausstattung betraf. Die Vereinbarung sah vor, dass Leistungen grundsätzlich durch geeignete Fachkräfte erbracht wurden, wozu insbesondere Diplom-Sozialarbeiter, Diplom-Sozialpädagogen, Erzieher, Heilerziehungspfleger, Pflegefachkräfte, Ergotherapeuten und Heilpädagogen zählten. Als „sonstige Kräfte“ konnten geeignete Personen eingesetzt werden, ihr Anteil durfte 30 % der beschäftigten Betreuer nicht überschreiten.

    7

    Zur Abrechnung übermittelte die Klägerin klientenbezogene Daten an A, der gegenüber dem Leistungserbringer abrechnete und ihm das vereinbarte Entgelt erstattete. Die Klägerin erteilte dem Leistungserbringer als Subunternehmerin Rechnungen ohne Umsatzsteuerausweis, in denen sie unter Benennung des Klienten, des Zeitaufwandes und des vereinbarten Stundensatzes fakturierte. In den Rechnungen wies die Klägerin darauf hin, dass ihre „heilberufliche Tätigkeit“ von der Umsatzsteuer befreit sei.

    8

    Die von der Klägerin im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbrachten Leistungen wurden in den dem Streitjahr vorangegangenen Jahren bis einschließlich 2009 vom Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt -FA-) als steuerfrei i.S. von § 4 Nr. 16 Buchst. e des Umsatzsteuergesetzes (UStG) in der bis zum 31. Dezember 2008 geltenden Fassung (a.F.) angesehen. Für bis zum 31. Dezember 2009 ausgeführte Umsätze wurde es von der Verwaltung nicht beanstandet, wenn der Unternehmer sich für die Steuerbefreiung seiner Leistungen noch auf § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. berufen hatte (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 20. Juli 2009 IV B 9-S 7172/09/10002, BStBl I 2009, 774, Rz 49).

    9

    Im Streitjahr rechnete die Klägerin gegenüber den Leistungserbringern B, C und D Leistungen im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe in Höhe von insgesamt … €, … € und … € ab. Daneben erbrachte die Klägerin im geringen Umfang auch Beratungsleistungen im Bereich des Coachings an E und erzielte hieraus Umsätze in Höhe von … €.

    10

    In ihrer Umsatzsteuer-Jahreserklärung für das Streitjahr meldete die Klägerin steuerfreie Umsätze aus ihrer Tätigkeit im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe in Höhe von … € an. Die Umsätze aus den Beratungsleistungen behandelte sie als der Kleinunternehmerregelung i.S. von § 19 UStG unterfallend. Dem ist das FA zunächst gefolgt. Die Erklärung stand nach § 168 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO) gleich.

    11

    Nach einer bei der Klägerin durchgeführten Außenprüfung gelangte der Prüfer zu der Auffassung, dass die betreffenden Umsätze steuerpflichtig seien, weil nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes (JStG) 2009 vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794 -UStG 2009-) und dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 8. November 2007 V R 2/06 (BFHE 219, 428, BStBl II 2008, 634) eine Subunternehmertätigkeit für eine Steuerbefreiung nicht ausreiche. Für eine Befreiung nach anderen Tatbeständen privater Einrichtungen lägen keine entsprechenden Nachweise vor.

    12

    Das FA setzte mit Umsatzsteuer-Änderungsbescheid vom 25. Juni 2012 die Umsatzsteuer für das Streitjahr dementsprechend auf … € fest. Vorsteuern wurden nicht berücksichtigt.

    13

    Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein und berief sich zugleich auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Hilfsweise machte sie ferner Vorsteuern in Höhe von … € geltend.

    14

    Die geltend gemachten Vorsteuern wurden vom FA berücksichtigt und die Umsatzsteuer für das Streitjahr mit Umsatzsteuer-Änderungsbescheid vom 8. August 2012 auf nunmehr … € herabgesetzt.

    15

    Mit Einspruchsentscheidung vom 5. November 2012 wies es den Einspruch als unbegründet zurück.

    16

    Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt und setzte die Umsatzsteuer für das Streitjahr mit dem angefochtenen Urteil auf 0 € fest.

    17

    Es führte zur Begründung seines in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 2009 veröffentlichten Urteils im Wesentlichen aus, die von der Klägerin als Subunternehmerin im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe an die Leistungserbringer B und C ausgeführten Umsätze in Höhe von insgesamt … € bzw. … € seien nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 steuerfrei.

    18

    Der Steuerbefreiung stehe nicht entgegen, dass die betreffenden Leistungen der Klägerin nicht unmittelbar gegenüber A abgerechnet und von diesem vergütet worden seien. Weder dem Wortlaut der Vorschrift noch den Gesetzesmaterialien lasse sich ein Unmittelbarkeitserfordernis entnehmen. Dem Zweck der Regelung entsprechend, im öffentlichen Interesse liegende Dienstleistungen auch bei privater Leistungserbringung nicht zusätzlich mit Umsatzsteuer zu belasten, müssten auch Subunternehmerleistungen bei hinreichendem Nachweis der Kostentragung durch einen im Gesetz genannten Träger begünstigt sein, wenn die Tätigkeit gemeinwohlorientiert sei, insbesondere wenn sich die Leistungen, wie die ambulanten Betreuungsleistungen der Klägerin, direkt an die betroffenen, vom Umsatzsteuerbefreiungszweck erfassten Personen richteten.

    19

    Auch unter Berücksichtigung des Urteils des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) „go fair“ Zeitarbeit vom 12. März 2015 C-594/13 (EU:C:2015:164, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2015, 351), demzufolge Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL eng auszulegen sei und die Gestellung von Arbeitnehmern als solche keine im sozialen Bereich erbrachte Gemeinwohldienstleistung darstelle, lasse sich nicht herleiten, dass eine nur mittelbare Vertrags- und Vergütungsbeziehung zum öffentlichen Leistungsträger schädlich sei. Vielmehr sprächen die vom EuGH dort aufgestellten Grundsätze dafür, primär auf die tatsächliche Leistungserbringung abzustellen und der Vertrags- und Vergütungsbeziehung nur eine untergeordnete Bedeutung zuzumessen.

    20

    Die an B und C erbrachten Leistungen seien, wie sich aus den erteilten Bescheinigungen dieser Leistungserbringer sowie der von der Klägerin erläuterten und durch Unterlagen substantiiert dargelegten Abläufe feststehe, vollständig (mittelbar) von A als Sozialhilfeträger vergütet worden. Die gesetzliche Mindestquote in Höhe von 40 % sei in jedem Fall erreicht bzw. überschritten worden.

    21

    Die Klägerin habe nur von A anerkannte Leistungen der ambulanten Eingliederungshilfe erbracht und insoweit auch die Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 Satz 2 UStG 2009 erfüllt.

    22

    Mit den verbleibenden an D sowie E ausgeführten Umsätzen in Höhe von … € und … €, für die keine Bescheinigung über die Kostenerstattung durch A vorhanden sei bzw. die Beratungsleistungen beträfen, liege die Klägerin unter dem maßgeblichen Gesamtumsatz gemäß § 19 Abs. 1, Abs. 3 (Satz 1) Nr. 1 UStG, weshalb nach der Kleinunternehmerregelung auch insoweit keine Umsatzsteuer festzusetzen sei.

    23

    Hiergegen wendet sich das FA mit seiner Revision und rügt die Verletzung materiellen Rechts.

    24

    Das FG verkenne, dass § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 auf die betreffenden Leistungen der Klägerin nicht anwendbar sei. Deshalb entfalle auch die Anwendung der Kleinunternehmerregelung i.S. von § 19 UStG hinsichtlich der von der Klägerin im Übrigen ausgeführten Umsätze.

    25

    Die von einem Subunternehmer an eine begünstigte Einrichtung erbrachten Leistungen seien nicht nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 steuerfrei, weil es in diesem Fall, anders als es der Wortlaut des Gesetzes fordere, an einer Vergütung durch die Sozialversicherungs- oder Sozialhilfeträger fehle.

    26

    Aus den Gesetzesmaterialien sei nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber im Rahmen des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 eine mittelbare Vergütung durch die gesetzlichen Sozialversicherungs- oder Sozialhilfeträger habe ausreichen lassen wollen. Daher sei es nicht geboten, etwas anderes durch richtlinienkonforme Auslegung herbeizuführen oder der Klägerin eine unmittelbar auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL gestützte Umsatzsteuerbefreiung zu gewähren.

    27

    Der BFH habe in seinem Urteil in BFHE 219, 428, BStBl II 2008, 634 entschieden, dass die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter auch aus der Übernahme der Kosten durch einen Sozialversicherungsträger abgeleitet werden könne, dies aber eine unmittelbare vertragliche Beziehung und Vergütung voraussetze, weshalb hierfür ein bloßes Tätigwerden als Subunternehmer nicht ausreiche. Diese Rechtsprechung sei nicht aufgegeben, sondern durch das nachfolgende BFH-Urteil vom 6. April 2016 V R 55/14 (BFHE 253, 466, BFH/NV 2016, 1126) lediglich dahingehend eingeschränkt worden, dass nicht nur bei Vorliegen unmittelbarer vertraglicher Beziehungen eine Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter in Betracht kommen könne.

    28

    Soweit der BFH in seinen Urteilen vom 18. August 2015 V R 13/14 (BFHE 251, 282, BFH/NV 2015, 1784) und vom 22. Juni 2016 V R 46/15 (BFHE 254, 272, BFH/NV 2016, 1530) eine mittelbare Kostentragung als ausreichend angesehen habe, hätten die Unternehmer in diesen Fällen die Möglichkeit gehabt, unmittelbar Verträge mit den Pflegekassen bzw. mit dem Jugendamt zu schließen. Die Klägerin sei dagegen nicht berechtigt gewesen, selbst eine Vereinbarung mit dem Sozialhilfeträger zu treffen, weil es ihr hierfür an der erforderlichen Qualifikation fehle.

    29

    Der Auslegung von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 i.S. der Klägerin stehe schon entgegen, dass, soweit diese Vorschrift überhaupt auslegungsfähig sei, der EuGH in ständiger Rechtsprechung die Auffassung vertrete, die in Art. 132 MwStSystRL genannten Steuerbefreiungen seien ihrerseits eng auszulegen.

    30

    Entgegen der Vorentscheidung sei weder der MwStSystRL noch der dazu ergangenen Rechtsprechung des EuGH zu entnehmen, dass hinsichtlich gemeinwohlorientierter Tätigkeiten Subunternehmerleistungen bei mittelbarer Kostentragung durch einen im Gesetz genannten Träger zu begünstigen seien.

    31

    Zwar sei es nach der Rechtsprechung des EuGH zulässig, die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter i.S. von Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL aus Vorschriften aus dem Bereich der sozialen Sicherheit herzuleiten. Die Klägerin könne aber nicht als Einrichtung mit sozialem Charakter anerkannt werden, weil es nach § 75 SGB XII und § 21 SGB IX dem zuständigen Träger der Sozialhilfe nicht gestattet sei, mit fachlich nicht hinreichend qualifizierten Personen, wie hier der Klägerin, eine unmittelbare vertragliche Beziehung einzugehen und Leistungen unmittelbar zu vergüten.

    32

    Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

    33

    Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

    34

    Sie tritt der Revision des FA entgegen und verteidigt die Vorentscheidung.

    Gründe:

    II.

    35

    Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

    36

    Das FG hat zu Recht entschieden, dass die von der Klägerin als Subunternehmerin im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe an die Leistungserbringer B und C ausgeführten Umsätze steuerfrei sind. Dabei ist es zutreffend davon ausgegangen, dass die Steuerfreiheit der im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe an B und C erbrachten Leistungen aus einer richtlinienkonformen Auslegung von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 folgt. Hinsichtlich der verbleibenden an D sowie E ausgeführten Umsätze in Höhe von … € und … € kommt die Kleinunternehmerregelung zur Anwendung, so dass es die Umsatzsteuer für das Streitjahr zu Recht auf 0 € festgesetzt hat.

    37

    1. Die Klägerin war im Streitjahr -was das FG konkludent vorausgesetzt hat und zwischen den Beteiligten nicht im Streit steht- im Bereich der ambulanten Eingliederungshilfe selbständig tätig. Sie hat als Unternehmerin i.S. von § 2 Abs. 1 UStG steuerbare Leistungen gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG im Rahmen ihres Unternehmens ausgeführt.

    38

    2. Die im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbrachten Leistungen der Klägerin sind nicht nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. h UStG 2009 steuerfrei.

    39

    a) Nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. h UStG 2009 sind die Leistungen der Einrichtungen, mit denen eine Vereinbarung nach § 75 SGB XII besteht, unter den weiteren Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 Satz 2 UStG 2009 steuerfrei.

    40

    b) Das FG hat -für den Senat i.S. von § 118 Abs. 2 FGO bindend- festgestellt, dass zwischen der Klägerin und dem A kein unmittelbares Vertrags-, Abrechnungs- und Vergütungsverhältnis bestand. Danach fehlt es für den streitigen Zeitraum jedenfalls an Vereinbarungen i.S. von § 75 SGB XII, so dass eine Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. h UStG 2009 aufgrund derartiger Vereinbarungen nicht in Betracht kommen kann.

    41

    c) Die Klägerin, die nach den weiteren unstreitigen Feststellungen des FG die von A geforderte Ausbildung für einen Status als „Fachkraft“ nicht besaß, sondern als eine „sonstige qualifizierte Person“ eingestuft wurde, kann sich zur Steuerfreiheit über den Anwendungsbereich dieser Vorschrift hinaus nicht auf das Unionsrecht berufen.

    42

    Der V. Senat des BFH hat in seinen Urteilen vom 9. März 2017 V R 39/16 (BFHE 257, 456, BFH/NV 2017, 1141, Rz 11 ff.) und vom 21. Juni 2017 V R 29/16 (BFH/NV 2017, 1465, Rz 12) zur Umsatzsteuerfreiheit von Eingliederungsleistungen entschieden, dass die Beschränkung der Umsatzsteuerfreiheit für Eingliederungsleistungen gemäß § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. h UStG 2009 unionsrechtskonform auf die Leistungen von Unternehmern beschränkt ist, mit denen eine Vereinbarung nach § 75 SGB XII besteht, und eine über den Anwendungsbereich dieser Vorschrift hinausgehende Steuerfreiheit unter Berufung auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL unionsrechtlich nicht geboten ist. Dem schließt sich der erkennende Senat an.

    43

    3. Die von der Klägerin ausgeführten steuerbaren Umsätze sind jedoch -soweit sie ihre Leistungen an B und C ausgeführt hat- nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 steuerfrei.

    44

    a) Für die Steuerfreiheit der hier fraglichen Leistungen kommt neben § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. h UStG 2009 auch § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 in Betracht, der keine vertragliche Vereinbarung nach dem Sozialrecht erfordert. Der Gesetzgeber hat auf der Grundlage der ihm in Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL eingeräumten Befugnis der Mitgliedstaaten mit § 4 Nr. 16 Satz 1Buchst. k UStG 2009 einen ausdrücklich als solchen bezeichneten „Auffangtatbestand“ geschaffen, der bei Einrichtungen, die nicht unter § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. a bis j UStG fallen, zur Anwendung kommt (vgl. BTDrucks 16/11108, S. 38). Danach sind die Kriterien des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 für die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter für Einrichtungen heranzuziehen, „deren Leistungen nicht schon nach den Buchstaben a bis j befreit sind“ (vgl. BTDrucks 16/11108, S. 37).

    45

    b) Von den nach unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen waren nach § 4 UStG 2009 steuerfrei:

    „16. die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen, die von

    (…)

    k) Einrichtungen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr die Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind,

    erbracht werden. Leistungen im Sinne des Satzes 1, die von Einrichtungen nach den Buchstaben b bis k erbracht werden, sind befreit, soweit es sich ihrer Art nach um Leistungen handelt, auf die sich die Anerkennung, der Vertrag oder die Vereinbarung nach Sozialrecht oder die Vergütung jeweils bezieht.“

    46

    aa) Die Vorschrift § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 ist mit Ausnahme der Mindestvergütungsquote, die nunmehr mindestens 25 % beträgt, identisch mit § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. l UStG in der derzeit geltenden Fassung. Auch § 4 Nr. 16 Satz 2 UStG 2009 entspricht inhaltlich § 4 Nr. 16 Satz 2 UStG der aktuellen Fassung.

    47

    bb) Sie beruht unionsrechtlich auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL, der inhaltlich dem bis zum 31. Dezember 2006 geltenden Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) entspricht (vgl. dazu BFH-Urteil vom 3. August 2017 V R 52/16, BFHE 259, 160, BFH/NV 2018, 165, Rz 18). Danach befreien die Mitgliedstaaten „eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden“.

    48

    c) Der Gesetzgeber war grundsätzlich berechtigt, die Steuerbefreiung nach Maßgabe des für das Streitjahr geltenden § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 im Einklang mit dem Unionsrecht davon abhängig zu machen, ob bei der betreffenden Einrichtung -was den Streitfall betrifft- im (vorangegangenen) Kalenderjahr die Betreuungskosten in mindestens 40 % der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind.

    49

    aa) Die Voraussetzungen und Modalitäten der Anerkennung als soziale Einrichtung werden in Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL nicht festgelegt. Vielmehr ist es Sache des innerstaatlichen Rechts jedes Mitgliedstaats, die Regeln aufzustellen, nach denen Einrichtungen die erforderliche Anerkennung gewährt werden kann (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. Juni 2017 XI R 23/14, BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 39, m.w.N.).

    50

    bb) Zu den im Einklang mit dem Unionsrecht für die Anerkennung als soziale Einrichtung maßgeblichen Gesichtspunkten gehört u.a. die Übernahme der Kosten für die fraglichen Leistungen zum großen Teil durch Krankenkassen oder durch andere Einrichtungen der sozialen Sicherheit (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 7. Dezember 2016 XI R 5/15,BFHE 256, 550, BFH/NV 2017, 863, Rz 29; in BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 40; jeweils m.w.N.).

    51

    cc) Der nationale Gesetzgeber hat bei der Ausgestaltung der Anerkennung einer Einrichtung i.S. von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 die Grenzen des ihm zustehenden Ermessens zwar insoweit nicht beachtet, als er bezüglich der Einhaltung der Sozialquote in Höhe von 40 % auf das vorangegangene Kalenderjahr abgestellt hat (vgl. dazu BFH-Urteile vom 19. März 2013 XI R 47/07, BFHE 240, 439, BFH/NV 2013, 1204, Rz 36 ff.; in BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 42; jeweils m.w.N.). Der Senat hat deshalb entsprechende gesetzliche Grenzen in ständiger Rechtsprechung nur insoweit als mit dem Unionsrecht unvereinbar beanstandet, als bei der Prüfung der Grenze auf die Umsätze des Vorjahres zurückgegriffen wird, und im Übrigen unbeanstandet gelassen (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 43, m.w.N.).

    52

    d) Die Annahme des FG, die Klägerin sei eine nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 anerkannte Einrichtung, trifft zu.

    53

    aa) Der Begriff „Einrichtung“ i.S. von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 umfasst auch -wie das FG zu Recht erkannt hat- natürliche Personen wie hier die Klägerin. Dabei ist davon auszugehen, dass das nationale Recht insoweit an die Begrifflichkeit des Unionsrechts anknüpft (vgl. BTDrucks 16/11108, S. 37). Der Begriff ist grundsätzlich weit genug, um auch natürliche Personen (vgl. dazu EuGH-Urteil Gregg vom 7. September 1999 C-216/97, EU:C:1999:390, UR 1999, 419, Rz 21) und private Einheiten mit Gewinnerzielungsabsicht (vgl. dazu EuGH-Urteile Kingscrest Associates und Montecello vom 26. Mai 2005 C-498/03, EU:C:2005:322, UR 2005, 453, Rz 35 und 40; MDDP vom 28. November 2013 C-319/12, EU:C:2013:778, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR-2014, 177, Rz 28 und 31) zu erfassen (vgl. dazu ferner BFH-Urteile in BFHE 256, 550, BFH/NV 2017, 863, Rz 28; in BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 38, m.w.N.).

    54

    bb) Die sachbezogenen Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 sind vorliegend gleichfalls erfüllt. Die Klägerin hat im Streitjahr Leistungen erbracht, die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbunden waren.

    55

    (1) Die von der Klägerin im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe betreuten Klienten waren hilfsbedürftige Personen i.S. von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009. Denn es handelt sich hierbei um i.S. von § 53 Abs. 1 Satz 1 SGB XII anspruchsberechtigte Personen, die durch eine Behinderung i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 SGB IX -mithin durch körperliche, seelische, geistige oder Sinnesbeeinträchtigungen- wesentlich in ihrer Fähigkeit, an der Gesellschaft teilzuhaben, eingeschränkt oder von einer solchen wesentlichen Behinderung bedroht sind (vgl. BTDrucks 16/11108, S. 37).

    56

    (2) Die Leistungen der Klägerin waren zudemmit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung dieser Personen eng verbunden. Zu den begünstigten Leistungen der Betreuung hilfsbedürftiger Personen zählen insbesondere Leistungen zum Erwerb praktischer Kenntnisse und Fähigkeiten, die erforderlich und geeignet sind, Behinderten oder von Behinderung bedrohten Menschen die für sie erreichbare Teilnahme am Leben in der Gemeinschaft zu ermöglichen, und Leistungen, die im Rahmen der Eingliederungshilfe nach § 54 SGB XII erbracht werden (vgl.Abschn. 4.16.5 Abs. 21 Satz 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses -UStAE-; BTDrucks 16/11108, S. 37). Danach sind die betreffenden Leistungen der Klägerin als Leistungen der Betreuung hilfsbedürftiger Personen zu behandeln. Denn sie hat ihre im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbrachten Leistungen mit dem Ziel erbracht, den Klienten einen eigenständigen Alltag und die Eingliederung in das soziale Leben zu ermöglichen.

    57

    cc) Nach den i.S. von § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelt es sich vorliegend -was zwischen den Beteiligten im Übrigen nicht im Streit steht- ihrer Art nach um Leistungen i.S. von § 4 Nr. 16 Satz 2 UStG 2009, auf die sich die von A geleistete Vergütung jeweils bezieht.

    58

    dd) Die von der Klägerin an B und C erbrachten Leistungen sind gemäß § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 -jedenfalls im Streitjahr- mindestens in Höhe von 40 % von A, einem gesetzlichen Träger der Sozialhilfe, vergütet worden.

    59

    (1) Ob Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle i.S. von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet wurden, entscheidet sich nach Maßgabe sozialversicherungsrechtlicher Regelungen. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 wird daher insbesondere dann ausgelöst, wenn der Unternehmer die Erstattung der Kosten, die seinen Leistungsempfängern aufgrund seiner Leistung entstanden sind, durch Sozialversicherungs- oder -wie hier- Sozialhilfeträger konkret nachweisen kann (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 259, 160, BFH/NV 2018, 165, Rz 20). Dies ist hier geschehen.

    60

    (2) Die Klägerin hat -wie das FG u.a. mit Bezug auf die von B und C erteilten Bescheinigungen vom 10. Oktober 2010 und 12. Oktober 2011 unwidersprochen festgestellt hat- den Nachweis dafür erbracht, dass alle ihre an B und C im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe ausgeführten Leistungen vollständig von A, dem Sozialhilfeträger, mittelbar vergütet worden sind. Die mittelbare Kostentragung durch den Sozialhilfeträger reicht -anders als das FA meint- in einem Fall wie diesem aus (dazu nachfolgend unter II.4.a). Damit ist die nach § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 vorausgesetzte Sozialquote, die erfordert, dass in mindestens 40 % der Fälle die Betreuungskosten vom -was den Streitfall betrifft- Sozialhilfeträger vergütet worden sind, nicht nur erreicht, sondern überschritten. Dies gilt jedenfalls für das Streitjahr.

    61

    (3) Auf die Verhältnisse in dem dem Streitjahr vorangegangenen Kalenderjahr 2009, zu denen das FG keine Feststellungen getroffen hat, kommt es im Lichte des Unionsrechts entgegen dem Wortlaut von § 4 Nr. 16 Satz 1Buchst. k UStG 2009 für die Steuerbefreiung der im Streitjahr erbrachten Leistungen nicht an (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 240, 439, BFH/NV 2013, 1204, Rz 37 f.; in BFHE 256, 550, BFH/NV 2017, 863, Rz 36; vorstehend unter II.3.c cc).

    62

    4. Die Einwendungen des FA gegen diese Beurteilung greifen nicht durch.

    63

    a) Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 richtlinienkonform dahingehend auszulegen ist, dass eine Vergütung durch den Träger der Sozialhilfe nicht nur im Falle einer unmittelbaren, sondern auch bei einer nur mittelbaren (durchgeleiteten) Kostentragung vorliegt. Entgegen der vom FA vertretenen Ansicht fehlt es hinsichtlich gemeinwohlorientierter Leistungen eines Subunternehmers bei nur mittelbarer Kostentragung nicht an einer Vergütung durch den Sozialhilfeträger.

    64

    aa) Befreiungsvorschriften sind zwar -worauf das FA zutreffend hinweist- grundsätzlich eng auszulegen (vgl. dazu BFH-Urteile vom 5. August 2010 V R 54/09, BFHE 231, 289, BStBl II 2011, 191, Rz 22; in BFHE 254, 272, BFH/NV 2016, 1530, Rz 49; jeweils m.w.N.). Hinsichtlich § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 würde eine enge Auslegung aber dazu führen, dass die Befreiungsnorm nur dann eingriffe, wenn bezogen auf den Streitfall der Träger der Sozialhilfe die von der Klägerin im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbrachten Leistungen unmittelbar, d.h. direkt an diese bezahlen würde (vgl. Abschn. 4.16.3 Abs. 2 Satz 2 UStAE zu der nach der Verwaltungsauffassung erforderlichen unmittelbaren Leistungs- und Vergütungsbeziehung). In diesem Falle wäre die Norm jedoch unionsrechtswidrig, da sich -anders als das FA meint- aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL eine Steuerbefreiung für die betreffenden Leistungen auch bei mittelbarer Kostentragung ergibt. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat dazu auf die noch zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 77/388/EWG ergangenen Ausführungen in seinem Urteil in BFHE 256, 550, BFH/NV 2017, 863, unter Rz 27 ff., die den mit dem Streitfall vergleichbaren Fall der Leistungen im Rahmen der Eingliederungshilfe, die eine Pflegekraft auf der Grundlage von § 77Abs. 1 Satz 1 SGB XI gegenüber einem auf dem Gebiet der Pflege von Menschen tätigen Verein erbringt, betrifft.

    65

    Der BFH hat mit Urteil in BFHE 254, 272, BFH/NV 2016, 1530 zur richtlinienkonformen Auslegung von § 4 Nr. 25 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG in der seit 1. Januar 2008 geltenden Fassung (n.F.) ferner entschieden, dass eine Vergütung durch den Träger der öffentlichen Jugendhilfe auch bei einer nur mittelbaren Kostentragung vorliegt (Rz 51). Für den Streitfall kann nichts anderes gelten.

    66

    bb) Das bedeutet aber nicht, dass jede nur mittelbare Kostentragung ausreicht, um die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung zu erfüllen. Denn nach dem ausdrücklichen Wortlaut von § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 muss es sich um Leistungen handeln, die „vergütet worden sind“. Dies setzt zumindest voraus, dass der zuständige Träger (hier: der Sozialhilfe) die an einen anderen Unternehmer im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbrachten Leistungen kennt und die Kosten hierfür, wenn auch mittelbar, tragen will.

    67

    (1) Hinsichtlich der nach § 4 Nr. 25 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG n.F. steuerfreien Leistungen eines selbständigen Erziehungsbeistandes liegt eine solche mittelbare Kostentragung z.B. vor, wenn dem die Vergütung zahlenden Jugendamt unter Mitteilung des jeweiligen Subunternehmers ein Kostenvoranschlag des Anbieters unterbreitet und auf dieser Grundlage der Auftrag erteilt wird. In diesem Fall sagt das Jugendamt in Kenntnis der Person des Subunternehmers zu und übernimmt die Kosten für dessen Leistungen (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 254, 272, BFH/NV 2016, 1530, Rz 31). Genauso liegt es, wenn sich der Leistungserbringer gegenüber dem Träger zum Einsatz von -namentlich nicht benannten- in bestimmter Weise qualifiziertem Personal verpflichtet hat, dieses auch tatsächlich einsetzt und patientenbezogene Leistungsabrechnungen vom Subunternehmer an den Leistungserbringer und vom Leistungserbringer an den zuständigen Träger erfolgen.

    68

    (2) Vergütet der Kostenträger dagegen nicht Leistungen des Subunternehmers, sondern lediglich Leistungen des Leistungserbringers, werden die Leistungen des Subunternehmers gerade nicht, wie es auch § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 verlangt, von einem dort näher bezeichneten Träger vergütet. Es bleiben dann lediglich Leistungen an den Leistungserbringer (Auftraggeber), die dieser vergütet (vgl. zur Steuerfreiheit von Leistungen eines Sozialtrainers BFH-Urteil vom 30. November 2016 V R 10/16, BFH/NV 2017, 627, Rz 13, m.w.N.). Dies ist im Streitfall jedoch nicht geschehen. Deshalb greift auch der Einwand des FA, dass der Klient neben der Klägerin auch andere qualifizierte Personen in Anspruch hätte nehmen können, nicht durch.

    69

    cc) Ferner lässt sich dem EuGH-Urteil „go fair“ Zeitarbeit (EU:C:2015:164, UR 2015, 351) nicht entnehmen, dass eine nur mittelbare Vergütungsbeziehung zum öffentlichen Leistungsträger einer Anerkennung des Subunternehmers als soziale Einrichtung entgegensteht. Die Gestellung von Arbeitnehmern, die als solche keine im sozialen Bereich erbrachte Gemeinwohldienstleistung darstellt (vgl. dazu EuGH-Urteil „go fair“ Zeitarbeit, EU:C:2015:164, UR 2015, 351, Rz 28; BFH-Beschluss vom 22. Juli 2015 V R 20/12, HFR 2015, 1079, UR 2015, 877), liegt im Streitfall nicht vor; denn von der Klägerin wird kein Personal gestellt.

    70

    b) Aus den Gesetzesmaterialien ergibt sich -entgegen der Ansicht des FA- nichts anderes. Aus der Gesetzesbegründung zu § 4 Nr. 16 UStG 2009 (BTDrucks 16/11108, S. 37 ff.) ist zwar nicht ausdrücklich zu entnehmen, dass der Gesetzgeber im Rahmen des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 eine mittelbare Vergütung u.a. durch den Sozialhilfeträger hat ausreichen lassen wollen. Da aber davon auszugehen ist, dass der Gesetzgeber mit der Neufassung von § 4 Nr. 16 UStG 2009 durch das JStG 2009 den von ihm in Bezug genommenen Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL richtlinienkonform umsetzen wollte, umfasst der gesetzgeberische Wille auch die mittelbare Vergütung, weil nach dem Unionsrecht die mittelbare Kostentragung ausreichend ist (dazu vorstehend unter II.4.a aa).

    71

    c) Das FA verkennt, dass zur Gewährung der Steuerbefreiung an Subunternehmer eine mittelbare oder durchgeleitete Kostentragung nach der jüngeren Rechtsprechung des BFH (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 251, 282, BFH/NV 2015, 1784, Rz 21; in BFHE 253, 466, BFH/NV 2016, 1126, Rz 36; in BFHE 254, 272, BFH/NV 2016, 1530, Rz 36; in BFHE 256, 550, BFH/NV 2017, 863, Rz 35) ausreicht, soweit es darauf abstellt, dass ein bloßes Tätigwerden als Subunternehmer für die Anerkennung als soziale Einrichtung nicht ausreicht. Sie erfüllt entgegen der von der Finanzverwaltung in Abschn. 4.16.3 Abs. 2 Satz 2 UStAE vertretenen Auffassung das Merkmal der Kostentragung.

    72

    d) Es kommt -anders als das FA mit Bezug auf die BFH-Urteile in BFHE 251, 282, BFH/NV 2015, 1784 und in BFHE 254, 272, BFH/NV 2016, 1530 ferner meint- nicht darauf an, dass die Klägerin mangels erforderlicher Qualifikation als „Fachkraft“ selbst keine Vereinbarung mit dem Sozialhilfeträger hatte treffen können. Die Anerkennung als soziale Einrichtung setzt bei § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG 2009 allein die Kostentragung u.a. durch den Sozialhilfeträger voraus. Im Übrigen war die Klägerin als „sonstige qualifizierte Person“ zur Erbringung der begünstigten Leistungen geeignet.

    73

    5. Mit den verbleibenden an D sowie E ausgeführten Umsätzen in Höhe von … € und … €, für die keine Bescheinigung über die Kostenerstattung durch A vorliegt bzw. die Beratungsleistungen betreffen, unterschreitet die Klägerin, die in den dem Streitjahr vorangegangenen Kalenderjahren bis einschließlich 2009 nach§ 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. steuerfreie Leistungen im Rahmen der ambulanten Eingliederungshilfe erbracht hat, die Umsatzgrenzen nach§ 19 Abs. 1, Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG in Höhe von 17.500 € bzw. 50.000 €. Daher ist -wie das FG zutreffend erkannt hat und zwischen den Beteiligten nicht im Streit steht- nach der Kleinunternehmerregelung gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG auch insoweit keine Umsatzsteuer festzusetzen.

    74

    6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Überträgt ein Vater an seinen Sohn am selben Tag Anteile an drei Kapitalgesellschaften, die weder rechtlich noch wirtschaftlich miteinander verflochten sind, liegt kein einheitlicher Schenkungswille vor mit der Folge, dass jede Schenkung hinsichtlich des Verschonungsabschlags für sich zu beurteilen ist. Dies hat das FG Münster entschieden (Az. 3 K 2134/17).

    Kein einheitlicher Schenkungswille bei Anteilsübertragungen durch mehrere Urkunden am selben Tag

    FG Münster, Mitteilung vom 17.09.2018 zum Urteil 3 K 2134/17 vom 09.07.2018

    Überträgt ein Vater an seinen Sohn am selben Tag Anteile an drei Kapitalgesellschaften, die weder rechtlich noch wirtschaftlich miteinander verflochten sind, liegt kein einheitlicher Schenkungswille vor mit der Folge, dass jede Schenkung hinsichtlich des Verschonungsabschlags für sich zu beurteilen ist. Dies hat der 3. Senat des Finanzgerichts Münster mit Urteil vom 9. Juli 2018 (Az. 3 K 2134/17 Erb) entschieden.

    Der Kläger erhielt am 16. Oktober 2015 mit drei notariellen Urkunden Anteile an drei Gesellschaften mit beschränkter Haftung von seinem Vater geschenkt. Die erste GmbH, deren alleiniger Gesellschafter der Vater war, vertreibt Bauelemente für Dächer und Fassaden, die zweite produziert Förderbandabdeckungen und die dritte baut Hochregallager. Lediglich zwischen zwei dieser Gesellschaften bestehen in geringfügigem Umfang Lieferbeziehungen. Bei den beiden letztgenannten Gesellschaften hatten der Kläger und sein Vater keine Positionen inne, die einen Einfluss auf die Geschäftsführung vermittelten. Am übertragenen Anteil an der ersten GmbH behielt sich der Vater ein Nießbrauchsrecht zurück.

    Der Kläger reichte drei Schenkungsteuererklärungen ein, wobei er für die zweite und die dritte GmbH zur vollständigen Steuerbefreiung nach § 13a Abs. 8 ErbStG optierte. Dem folgte das Finanzamt nicht, sondern fasste alle drei Übertragungen zu einer Schenkung zusammen und gewährte wegen des zu hohen Verwaltungsvermögens der ersten GmbH insgesamt nur eine Regelverschonung von 85 %.

    Der 3. Senat des Finanzgerichts Münster gab der Klage statt und hob den Schenkungsteuerbescheid insgesamt auf. Nach seiner Auffassung lägen drei verschiedene Schenkungen vor, die jeweils gesondert zu besteuern seien. Maßgeblich für die Beurteilung, ob eine einheitliche Schenkung vorliege, sei der Parteiwille. Allein aus der Übertragung am selben Tag könne nicht auf den erforderlichen einheitlichen Schenkungswillen geschlossen werden. Vielmehr sei zu berücksichtigen, dass weder ein rechtlicher noch ein wirtschaftlicher Zwang bestanden habe, die Anteile an den drei Gesellschaften einheitlich zu übertragen. Nur bei einer Gesellschaft sei der Kläger in die Geschäftsführungsfunktion seines Vaters eingetreten, während sie bei den beiden anderen Gesellschaften keinen Einfluss auf die Geschäftsführung hätte nehmen können. Die Gesellschaften seien auch nicht rechtlich oder wirtschaftlich miteinander verflochten. Auch bei den Mitgesellschaftern, deren Zustimmung für die Übertragung erforderlich gewesen sei, handele es sich jeweils um unterschiedliche Personenkreise. Gegen eine Einheitlichkeit spreche auch, dass sich der Schenker nur an einem der übertragenen Anteile ein Nießbrauchsrecht zurückbehalten hat, bei den beiden anderen dagegen nicht. Schließlich enthielten die notariellen Verträge Rücktrittsklauseln, die es erlaubten, von jeder einzelnen Schenkung unabhängig von den anderen Schenkungen zurückzutreten.

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  • Das FG Münster hat entschieden, dass nach § 14c Abs. 2 UStG geschuldete Umsatzsteuerbeträge aus einer Tätigkeit, die ausschließlich zur Erstellung von Scheinrechnungen diente, nicht als (nachträgliche) Betriebsausgaben abzugsfähig sind (Az. 4 K 333/16).

    Nach § 14c UStG geschuldete Umsatzsteuer ist keine Betriebsausgabe

    FG Münster, Mitteilung vom 17.09.2018 zum Urteil 4 K 333/16 vom 20.07.2018 (nrkr – BFH-Az.: X B 116/18)

    Der 4. Senat des Finanzgerichts Münster hat mit Urteil vom 20. Juli 2018 (Az. 4 K 333/16 E) entschieden, dass nach § 14c Abs. 2 UStG geschuldete Umsatzsteuerbeträge aus einer Tätigkeit, die ausschließlich zur Erstellung von Scheinrechnungen diente, nicht als (nachträgliche) Betriebsausgaben abzugsfähig sind.

    Der Kläger meldete im Februar 2009 in Hessen ein Gewerbe mit dem Gegenstand „Forst-, Landschafts- und Gartenpflege“ an. Dies geschah auf Bitten eines serbischen Bekannten. Auf dessen Initiative wurden gegenüber dem Kläger Leistungen über Arbeitsstunden in Rechnung gestellt, die in seinem Namen gegenüber einer GmbH mit Aufschlag weiterberechnet wurden. Die Rechnungsbeträge wurden gezahlt, allerdings erhielt der Kläger von der GmbH nicht den vollen Rechnungsbetrag. Er reichte allein für den Monat März eine Umsatzsteuer-Voranmeldung ein. Diese führte zu einem Vorsteuerüberhang, den das für den Kläger zuständige hessische Finanzamt aber nicht anerkannte. Die hiergegen erhobene Klage wies das Hessische Finanzgericht ab, weil der Kläger weder Empfänger noch Erbringer der in den Rechnungen aufgeführten Leistungen sei. Die ausgewiesene Umsatzsteuer schulde er aber nach § 14c Abs. 2 UStG.

    Für das Streitjahr 2013 machte der Kläger einen in diesem Jahr im Wege der Zwangsvollstreckung geleisteten Umsatzsteuerbetrag in Höhe von ca. 3.500 Euro als nachträgliche Betriebsausgabe geltend. Dies lehnte das nunmehr zuständige Finanzamt ab. Mit seiner hiergegen erhobenen Klage machte er geltend, dass die abgerechneten Aufträge über Kontakte zustande gekommen seien, die nicht er persönlich, sondern sein serbischer Bekannter gehabt habe. Die Auffassung des Hessischen Finanzgerichts sei für die Einkommensteuer nicht bindend.

    Die Klage hatte keinen Erfolg. Der 4. Senat des Finanzgerichts Münster führte aus, dass der Kläger keinen Gewerbebetrieb unterhalten habe. Zum einen habe nicht er, sondern sein serbischer Bekannter hinsichtlich des angemeldeten Gewerbes die Unternehmerinitiative entfaltet. Zum anderen sei der Kläger auch nicht als Rechnungsschreiber gewerblich tätig geworden. Er habe insoweit keinerlei unternehmerische Entscheidungen getroffen, sondern allenfalls Hilfsarbeiten für seinen Bekannten geleistet. Darüber hinaus habe sich der Kläger auch nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt, da er gegenüber der Allgemeinheit nicht in Erscheinung getreten sei.

    Die streitigen Aufwendungen seien auch nicht als Werbungskosten abziehbar. Der Kläger habe keine Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit erzielt, weil er – obwohl er hinsichtlich Ort, Zeit und Inhalt seiner Tätigkeit weisungsabhängig gewesen sei – das Risiko des Forderungsausfalls habe tragen müssen und keine Ansprüche auf Urlaub oder Sozialleistungen gehabt habe. Die Tätigkeit stelle auch keine Überlassung des Namensrechtes dar, die zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung führt, weil die Zustimmung des Klägers zur Verwendung seines Namens hinter die Dienstleistung – Einschaltung in die Leistungskette – zurücktrete. Es liege daher nahe, dass der Kläger sonstige Einkünfte erzielt habe. Hieraus resultierende Werbungskosten seien jedoch wegen des Verlustausgleichsverbots nicht im Rahmen des Einkommensteuerbescheids zu berücksichtigen.

    Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unter dem Aktenzeichen X B 116/18 beim Bundesfinanzhof anhängig.

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  • Das BMF hat einen Entwurf für die Änderung des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) vorgelegt. Dieser soll die Grundsätze der EuGH-Rechtsprechung zur Rs. C-7/13 (Skandia America) abbilden. Der DStV mahnt zur Zurückhaltung.

    DStV mahnt: Kein unnötiges Rütteln am Grundsatz der umsatzsteuerlichen Unternehmenseinheit!

    DStV, Mitteilung vom 13.09.2018

    Ein amerikanisches Stammhaus verkaufte erworbene IT-Dienstleistungen an seine schwedische Zweigniederlassung, die Mitglied einer schwedischen umsatzsteuerlichen Organschaft war. Die Zweigniederlassung verarbeitete die IT-Dienstleistung weiter und stellte sie Gesellschaften innerhalb ihres Organkreises zur Verfügung. Konnte es sein, dass zwischen Stammhaus und Zweigniederlassung aufgrund der Unternehmenseinheit ein nicht steuerbarer Innenumsatz vorlag und die Leistung danach innerhalb des Organkreises nicht steuerbar verbraucht wurde?

    Dies war vereinfacht dargestellt die Frage, die der EuGH in der Rechtssache C-7/13 (Skandia America) zu beurteilen hatte. Seine Antwort: Nein! Die von einer Hauptniederlassung in einem Drittland zugunsten einer Zweigniederlassung in einem EU-Mitgliedstaat erbrachte Dienstleistung stelle einen steuerbaren Umsatz dar, wenn die Zweigniederlassung einer Mehrwertsteuergruppe angehöre ( EuGH, Urt. v. 17.09.2014, Rs. C-7/13 ). Ein umsatzsteuerliches Organschaftsverhältnis schränkt im Ergebnis den umsatzsteuerlichen Grundsatz der Einheit des Unternehmens ein.

    Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat nun einen Entwurf für die Änderung des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) vorgelegt. Dieser soll die Grundsätze der EuGH-Rechtsprechung zur Rs. Skandia America abbilden. Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) mahnt in seiner Stellungnahme S 11/2018 zur Zurückhaltung:

    Mangelnde Prüfung der Vorlagefrage durch den EuGH

    Die genannte Entscheidung des EuGH hat einen entscheidenden Haken: Der EuGH prüfte seinerzeit nicht, ob eine rechtlich unselbständige Zweigniederlassung ohne das Stammhaus überhaupt Mitglied in einer Mehrwertsteuergruppe (Organschaft) in einem Mitgliedstaat sein kann. Vielmehr unterstellte er, dass die Zweigniederlassung rechtswirksam einer schwedischen Mehrwertsteuergruppe angehörte.

    Dies ist verblüffend. Insbesondere vor dem Hintergrund, dass sich Generalanwalt Melchior Wathelet in seinen Schlussanträgen zuvor ausführlich dazu geäußert hatte. Er kam zu dem Ergebnis, dass dies nicht möglich sei. ( Rs. C-7/13, ECLI:EU:C:2014:311, Rn. 79 ). Wie er ausgeführt hat, gestattet es der Wortlaut von Art. 11 MwStSystRL nur, dass „jeder Mitgliedstaat in seinem Gebiet ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen behandeln [kann]. (a. a. O, Rn. 39.). Eine unselbständige Zweigniederlassung – wie im Streitfall – erfüllt seiner Ansicht nach die Voraussetzung einer „Person“ in diesem Sinne nicht.

    DStV rät vor uneingeschränkter Umsetzung des EuGH-Urteils ab

    Der DStV teilt die Bedenken des Generalanwalts Wathelet. Die Entscheidung darüber, ob eine unselbständige Zweigniederlassung ohne ihr Stammhaus überhaupt Teil eines umsatzsteuerlichen Organkreises sein kann, ist essentiell. Bevor sich der EuGH nicht künftig eindeutig zu dieser Rechtsfrage positioniert, sollten die Grundsätze der Rs. Skandia America nur eingeschränkt gelten. Nämlich in den Fällen, in denen sowohl die Hauptniederlassung im Drittland als auch ihre Zweigniederlassung Teil des umsatzsteuerlichen Organkreises im Mitgliedstaat sind.

    Es wäre daher wünschenswert, wenn diese Einschränkung in der vom BMF geplanten Anpassung des UStAE zum Ausdruck käme.

    DStV regt die Einführung eines Antragsverfahrens für die umsatzsteuerliche Organschaft an

    Es ist unverkennbar, dass gerade grenzüberschreitende Organschaftsfälle immer unüberschaubarer werden. Aus Sicht des DStV sollte dies für den Gesetzgeber ein dringender Anlass sein, über die Reformierung der bestehenden Organschaftsregelung nachzudenken.

    In der Praxis sind besonders die Fälle problematisch, in denen Organschaften unwissentlich und ggf. unwillentlich entstehen. Diese Gefahr ist in den Mitgliedstaaten besonders hoch, in denen die Rechtsfolgen der Organschaft ohne eigenes Zutun eintreten. Im Interesse der Steuerpflichtigen erachtet es der DStV daher dringend für geboten, ein Antragsverfahren für die umsatzsteuerliche Organschaft zu implementieren. Nur so haben Steuerpflichtige noch eine Chance, einen grenzüberschreitenden Leistungsaustausch rechtssicher zu würdigen und durchzuführen.

    Ein Antragsverfahren gewährleistet zudem ein hohes Maß an Rechtssicherheit. Ferner würden die administrativen Belastungen infolge unerkannter Organschaften für Steuerpflichtige und deren Berater minimiert. Auch Finanzverwaltung und Gerichte würden entlastet.

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  • Das ifo Institut hat eine Berechnung der Grundsteuer nach Flächen vorgeschlagen, denn dies hätte gegenüber wertbasierten Modellen erhebliche Vorteile – vor allem Steuervereinfachung.

    Grundsteuer nach Flächen bemessen

    ifo Institut, Pressemitteilung vom 17.09.2018

    Das ifo Institut hat eine Berechnung der Grundsteuer nach Flächen vorgeschlagen. „Das hätte gegenüber wertbasierten Modellen erhebliche Vorteile. Vor allem Steuervereinfachung: Wir würden hohe Bewertungskosten vermeiden“, sagte ifo-Präsident Clemens Fuest am 17.08.2018 in Berlin bei der Präsentation einer Studie des Instituts im Auftrag der Verbände Haus & Grund und Zentraler Immobilien Ausschuss. „Geeignet ist eine Kombination aus Grundstücks-, Wohn- und Nutzfläche. Dafür reicht eine einmalige Bestimmung. Anpassungen wären nur bei baulichen Veränderungen nötig“, fügte Fuest hinzu.Wertbasierte Verfahren zur Ermittlung der Grundsteuer brächten erhebliche Probleme mit sich, ergänzte Fuest. Sollten aktuelle Verkehrswerte benutzt werden, so müssten diese erst ermittelt werden. „Das wäre mit einem erheblichen Aufwand verbunden, der sich angesichts des relativ geringen Grundsteueraufkommens von derzeit etwa 14 Milliarden Euro im Jahr kaum rechtfertigen ließe“, sagt Fuest. Verfahren zur Bestimmung pauschalisierter Immobilienwerte würden die Bewertungskosten kaum reduzieren und zudem verfassungsrechtliche Bedenken nach sich ziehen.

    „Für die Wertbasierung wird häufig angeführt, dass dadurch eine gerechtere Verteilung der Steuerlast erreicht werden könne. Dieses Argument ist nicht tragfähig. Die Grundsteuer ist eine Objektsteuer. Bei ihr spielt die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Besteuerten keine Rolle. Das gilt unabhängig davon, ob die Steuer am Verkehrswert des Hauses ansetzt oder an der Grundstücks- und Gebäudefläche“, erklärte Fuest .

    Darüber hinaus würden wertbasierte Grundsteuermodelle zu einer erheblichen Umverteilung der Grundsteuerlast führen. Die Eigentümer selbstgenutzter Immobilien ebenso wie Mieter in Großstädten müssten voraussichtlich deutlich mehr zahlen als bisher. Außerdem würde ein wertbasiertes Grundsteuermodell dazu führen, dass wirtschaftlich starke Bundesländer mit hohen Immobilienpreisen wie Bayern und Baden-Württemberg mehr in den Länderfinanzausgleich einzahlen müssten.

    Kai Warnecke, Präsident des Eigentümerverbandes Haus & Grund Deutschland, hält den flächenbasierten Ansatz für die gerechteste Reform. „Das Flächenmodell ist gerecht, denn wer mehr Fläche bewohnt, zahlt mehr“, erklärte Warnecke in Berlin. „Das Flächenmodell bietet für die Bürger, die Verwaltung und die Kommunen Verlässlichkeit und Planbarkeit“, betonte Warnecke. „Das alte Grundsteuermodell ist daran gescheitert, dass die Politik es nicht aktualisiert hat. Das sollte sich nicht wiederholen.“ Warnecke zeigte sich verwundert, woher jetzt der Optimismus komme, dass es künftig gelingen werde.

    Über die individuelle Grundsteuerbelastung entscheidet am Ende die Kommune mit ihrem Hebesatz. „Die Reform der Grundsteuer muss den Kommunen ihren finanziellen Handlungsspielraum lassen. Sie darf aber nicht dazu einladen, die Gemeindekassen stetig immer mehr zu füllen“, mahnte Warnecke.

    „Die vom Bundesverfassungsgericht gesetzte Frist zur Anwendung der neuen Berechnungsgrundlage steht einem wertbasierten Modell entgegen. Die Vorstellung, eine wertbasierte Berechnungsgrundlage bis spätestens ab 2025 anwenden zu können, erscheint vor der Notwendigkeit, 35 Millionen Grundstücke sowie land- und forstwirtschaftliche Betriebe neu bewerten zu müssen, illusorisch,“ ergänzt Hans Volkert Volckens, Vorsitzender des ZIA-Ausschusses Steuerrecht. „Mit dem Flächenmodell wären die Fristen einzuhalten. Die benötigten Daten liegen vor.“

    Ein weiterer Vorteil wäre laut Volckens, dass neben der schnellen Umsetzbarkeit dieser Reformweg für den Steuerpflichtigen wesentlich transparenter als eine Bemessung nach einem Wert und ferner für die Kommune eine konjunkturunabhängige Einnahmequelle wäre. Ebenso wäre in der Bemessungsgrundlage kein automatischer Erhöhungsmechanismus implementiert.

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  • Seit Monaten ist ein Thema aus der steuerpolitischen Diskussion nicht mehr wegzudenken: Die Anzeigepflicht für Steuergestaltungen. Der DStV berichtet über ein Kolloquium des ifst, bei dem Vertreter aus Wissenschaft, Politik, Praxis und Verwaltung den Status quo diskutierten.

    Die Anzeigepflicht für Steuergestaltungen – weiterhin mehr Fragen als Antworten

    DStV, Mitteilung vom 14.09.2018

    Seit Monaten ist ein Thema aus der steuerpolitischen Diskussion nicht mehr wegzudenken: Die Anzeigepflicht für Steuergestaltungen! Das Institut Finanzen und Steuern e.V. (ifst) lud am 10.09.2018 zu diesem Thema zu einem Kolloquium ein, das auch der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) besuchte. Vertreter aus Wissenschaft, Politik, Praxis und Verwaltung diskutierten den Status quo: Da gibt es zum einen die sog. DAC-6-Richtlinie zur Einführung einer Meldepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen (im Folgenden auch: „EU-Richtlinie“). Sie wurde am 05.06.2018 im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht und trat am 25.06.2018 in Kraft. Der deutsche Gesetzgeber ist verpflichtet, sie bis spätestens 31.12.2019 in nationales Recht umzusetzen. Zum anderen gibt es die Absicht des deutschen Gesetzgebers, die Anzeigepflicht auch auf rein innerstaatliche Gestaltungen auszuweiten. Prof. Dr. Johanna Hey, Direktorin des Instituts für Steuerrecht an der Universität zu Köln und Wissenschaftliche Direktorin des ifst, moderierte die Veranstaltung.

    Richtliniennahe Umsetzung für die Anzeige grenzüberschreitender Steuergestaltungen zu erwarten

    In seinem Einführungsvortrag bezog MR Dr. Christian Schleithoff, Leiter des Referats „Internationale Steuerpolitik“ im Bundesministerium der Finanzen (BMF), zur Umsetzung der DAC-6-Richtlinie Stellung. Das BMF begrüße die Meldepflicht grenzüberschreitender Modelle. Diejenigen, die gehofft hatten, bei der Umsetzung der Richtlinie würden die eine Anzeigepflicht auslösenden Tatbestände näher bestimmt, musste er jedoch enttäuschen.

    Schleithoff machte klar, dass man sich bei der Umsetzung möglichst nah am Richtlinientext orientieren werde. Dieser Umstand sei nicht nur dem Wunsch nach möglichst weitgehender, europäischer Harmonisierung geschuldet. Da der Richtlinientext bekannt sei, stelle die spätere nationale Umsetzung keine unzulässige echte Rückwirkung dar. Somit sei es gerechtfertigt, dass Steuerpflichtige und Berater Daten bereits ab Inkrafttreten der Richtlinie (25.06.2018) bis zum Anwendungszeitpunkt der Richtlinie (01.07.2020) sammeln müssen, um dann nachträgliche Meldungen durchzuführen.

    Einhaltung des Bestimmtheitsgrundsatzes umstritten

    Während Schleithoff den EU-Richtlinientext als hinreichend bestimmt betrachtete, sah dies Univ.-Prof. Dr. Roman Seer, Inhaber des Lehrstuhls für Steuerrecht und Direktor des Instituts für Steuerrecht und Steuervollzug der Ruhr-Universität Bochum, deutlich anders. Vielmehr identifizierte Seer die Einhaltung des Bestimmtheitsgrundsatzes als Hauptproblem. So müssten steuer- und rechtsberatende Berufe genau wissen, welche Berufspflichten sie in welchem Umfang treffen. Als Steuerjurist habe er doch erhebliche Probleme, wenn er einzelne Formulierungen der EU-Richtlinie lese. Beim Anblick der Richtlinie bekomme er – so wörtlich: „das Kotzen“.

    Die Frage nach dem Meldepflichtigen

    Grundsätzlich obliegt die Meldepflicht gem. der EU-Richtlinie den Intermediären und trifft die Steuerpflichtigen erst nachrangig. Die DAC-6-Richtlinie räumt den Mitgliedstaaten aber das Recht ein, erforderliche Maßnahmen zu ergreifen, um Intermediären das Recht auf Befreiung von der Meldepflicht zu gewähren, wenn mit der Meldepflicht nach dem nationalen Recht gegen eine gesetzliche Verschwiegenheitspflicht verstoßen würde.

    Schleithoff betonte, dass Deutschland diesen Gestaltungsspielraum nutzen wolle. Dabei hätte man nicht nur Rechtsanwälte im Blick. Ganz klar würde dies auch Steuerberater und Wirtschaftsprüfer betreffen. Es komme daher national höchstwahrscheinlich zu einer Umkehrung des Regel-Ausnahme-Verhältnisses mit der Folge, dass primär die Steuerpflichtigen selbst zur Anzeige verpflichtet wären.

    Praxis muss sich wappnen

    Wie WP/StB Dipl.-Kfm. Franz Prinz zu Hohenlohe, Vorstandsmitglied der WTS Group AG, ausführte, fragt sich die Praxis: Was ist jetzt zu tun? Seiner Ansicht nach sollte jeder Steuerpflichtige sich bereits frühzeitig Gedanken über die Implementierung eines Prüfprozesses machen. Gegebenenfalls könnten hier auch automatisierte Prozesse zur Identifizierung anzeigepflichtiger Steuergestaltungen dienen.

    Hohenlohe weist ferner darauf hin, dass von der EU-Richtlinie auch ganz klar Gestaltungen erfasst werden, die keineswegs als „aggressiv“ angesehen werden könnten. Dennoch fürchtet er, dass in künftigen Betriebsprüfungen versucht werden könnte, den Steuerpflichtigen aus bestimmten angezeigten Handlungen „einen Strick zu drehen“.

    Ergänzende Bestrebungen für eine Anzeigepflicht nationaler Steuergestaltungen

    Neben einer Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen stand programmgemäß die Frage im Raum, wie es um die Bestrebungen des deutschen Gesetzgebers steht, eine Anzeigepflicht auch für rein innerstaatliche Steuergestaltungen zu implementieren. Zuletzt einigten sich die Länder in der Finanzministerkonferenz vom 21.06.2018 (nicht einstimmig, aber mehrheitlich) auf das zuletzt von Schleswig-Holstein und Rheinland-Pfalz vorgelegte Modell. Mit dem Bund hat man sich jedoch noch nicht geeinigt.

    MR Eckhard Dorn, Referatsleiter u. a. für die Bereiche Einkommensteuer, Körperschaftsteuer und internationales Steuerrecht des Finanzministeriums Schleswig-Holsteins, stellte die Eckpfeiler des Ländervorschlags vor. Dabei wurde schnell deutlich, dass eine Anzeigepflicht nationaler Steuergestaltungen materiell-rechtlich nicht mit der Anzeige von grenzüberschreitenden Steuergestaltungen vergleichbar sein dürfte. Zwar wolle man, so Dorn, verfahrensrechtlich eine Nähe zur Umsetzung der Richtlinie wahren. Allerdings verfolge man eindeutig einen rechtspolitisch geleiteten Ansatz. Die in diesem Zusammenhang angedachte anonymisierte Meldung verpflichte in Folge primär Intermediäre zur Anzeige.

    Auf die Frage Heys, ob geplant sei, die Implementierung einer Anzeigepflicht für nationale Steuergestaltungen mit der Umsetzung der EU-Richtlinie zu verbinden, gab sich Schleithoff betont offen: Alles sei möglich.

    Kritische Stimmen

    Nachdem bereits die lebhafte Diskussion um die Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen eine Vielzahl von Fragen aufgeworfen hatte, für die es scheinbar noch keine Lösung gibt, wurden die Ausführungen Dorns zu dem Ländervorschlag durchaus kritisch hinterfragt. So meldete sich beispielsweise auch BFH-Präsident Dr. h. c. Rudolf Mellinghoff aus dem Publikum zu Wort. Er bezweifelte gänzlich die Erforderlichkeit einer Anzeigepflicht für rein nationale Gestaltungen.

    Auch Seer stand dem Unterfangen skeptisch gegenüber. So rief er in Erinnerung, dass die Bürokratielasten aus dem Steuerverfahren in den letzten 20 Jahren geradezu explodiert seien. Eine zusätzliche Anzeigepflicht würde diese Tendenz fortsetzen. Man solle doch dem Steuerpflichtigen eine verbindliche Auskunft anbieten. Dies wäre aus seiner Sicht ein mutiger Befreiungsschlag.

    An der sehr lebhaften und gelungenen Veranstaltung nahmen für den DStV sein Geschäftsführer Syndikus-RA/StB Norman Peters sowie die Referentin für Steuerrecht, Daniela Ebert, LL.M., teil. Für den Steuerberater-Verband e.V. Köln nahm RA Manfred Hofstede, Mitglied der Geschäftsleitung, teil.

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  • Die SenFin Berlin teilt mit, dass die Zumutbarkeitsgrenze bei außergewöhnlichen Belastungen zugunsten der Steuerpflichtigen neu berechnet wird. Maßgeblich hierfür sei das BFH-Urteil VI R 75/14 zum Abzug einer zumutbaren Belastung (§ 33 Abs. 3 EStG).

    Steuererstattung: Neuberechnung der Zumutbarkeitsgrenze bei außergewöhnlichen Belastungen

    SenFin Berlin, Pressemitteilung vom 12.09.2018

    Die Zumutbarkeitsgrenze bei außergewöhnlichen Belastungen wird zugunsten der Steuerpflichtigen neu berechnet. Maßgeblich hierfür ist das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Januar 2017 (Az. VI R 75/14) zum Abzug einer zumutbaren Belastung (§ 33 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes). Aufwendungen für Krankheit und Pflege werden von der Finanzverwaltung entsprechend berücksichtigt. Die Neuberechnung betrifft rund 200.000 Steuerbescheide. Betroffene werden in den nächsten Wochen postalisch über die Erstattung informiert.Bei der neuen Berechnung wird nunmehr nur noch der Teil des Gesamtbetrags der Einkünfte, der den gesetzlichen Stufengrenzbetrag übersteigt, mit dem jeweils höheren Steuer-Prozentsatz belastet. Dies führt grundsätzlich zu einer Entlastung für die Steuerpflichtigen.Die Grundsätze der Gerichtsentscheidung werden bereits seit Juni 2017 in allen neuen Fällen bei der Einkommensteuerveranlagung berücksichtigt. Vor diesem Zeitpunkt bekannt gegebene Steuerbescheide, die bereits mit Blick auf das noch ausstehende Urteil vorläufig ergangen sind, werden nun zugunsten der Betroffenen geändert. Ein besonderer Antrag ist nicht nötig. Die konkrete Höhe der Steuerminderung für die Steuerzahlerinnen und -zahler ist dabei vom jeweiligen Einzelfall abhängig. Sie kann betragsmäßig in der Regel im zweistelligen bis maximal dreistelligen Euro-Bereich liegen.

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  • Der BFH ersucht den EuGH um Klärung, ob Subventionen der EU mit Umsatzsteuer belastet werden dürfen. Die beiden Vorlagebeschlüsse betreffen finanzielle Beihilfe im Rahmen der Gemeinsamen Marktorganisation für Obst und Gemüse (Az. XI R 5/17, XI R 6/17).

    Umsatzsteuer

    BFH: EuGH-Vorlage zur Umsatzsteuerpflicht bei Subventionen

    BFH, Pressemitteilung Nr. 48/18 vom 12.09.2018 zu den Beschlüssen XI R 5/17 und XI R 6/17 vom 13.06.2018

    Der Bundesfinanzhof (BFH) ersucht den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) um Klärung, ob Subventionen der Europäischen Union (EU) mit Umsatzsteuer belastet werden dürfen. Die beiden Vorlagebeschlüsse vom 13. Juni 2018 XI R 5/17 und XI R 6/17 betreffen finanzielle Beihilfe im Rahmen der Gemeinsamen Marktorganisation für Obst und Gemüse.

    In den Streitfällen förderte die EU im Rahmen von sog. „Operationellen Programmen“ (u. a. z. B. zur Sicherstellung einer nachfragegerechten Erzeugung, zur Senkung von Produktionskosten oder zur Förderung umweltgerechter Wirtschaftsweisen) Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern der Klägerinnen, beide Erzeugerorganisationen für Obst und Gemüse. Es handelte sich um eine finanzielle Beihilfe i. S. des Art. 15 der Verordnung (EG) Nr. 2200/96 des Rates vom 28. Oktober 1996 über die gemeinsame Marktorganisation für Obst und Gemüse.

    Plante ein Erzeuger, der Mitglied einer Erzeugerorganisation war, den Erwerb eines förderfähigen Investitionsguts, bestellte es die Erzeugerorganisation und übertrug dem Erzeuger daran zunächst nur das hälftige Miteigentum. Erst nach Ablauf der Zweckbindungsfrist (von 5 oder 12 Jahren) wurde der Erzeuger Alleineigentümer.

    Die Erzeugerorganisation stellte dem Erzeuger für das Investitionsgut lediglich 50 % ihrer Nettoanschaffungskosten zuzüglich Umsatzsteuer in Rechnung. Die restlichen 50 % wurden von einem Betriebsfonds gezahlt, der je zur Hälfte aus Beiträgen der in der Erzeugerorganisation zusammengeschlossenen Erzeuger und der finanziellen Beihilfe gespeist wurde. Der Erzeuger verpflichtete sich daneben, die Erzeugerorganisation während der Zweckbindungsfrist mit Obst und Gemüse zu beliefern.

    Finanzamt und das Finanzgericht gingen mit unterschiedlicher Begründung davon aus, dass der volle Einkaufspreis der Erzeugerorganisation Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer sei.

    Diese Ansicht hat der BFH in seinem Vorlagebeschluss geteilt und außerdem die Ansicht vertreten, die Lieferverpflichtung der Erzeuger könne in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sein. Er hält es allerdings unionsrechtlich für zweifelshaft, ob all dies dazu führen dürfe, dass im Ergebnis die finanzielle Beihilfe der EU die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer erhöht und daher mit Umsatzsteuer belastet wird.

    Tenor:

    1. Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
      1. Ist unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens, in denen eine Erzeugerorganisation im Sinne des Art. 11 Abs. 1, Art. 15 der Verordnung (EG) Nr. 2200/96 des Rates vom 28. Oktober 1996 über die gemeinsame Marktorganisation für Obst und Gemüse (VO Nr. 2200/96) an die ihr angeschlossenen Erzeuger Gegenstände liefert und hierfür von den Erzeugern eine nicht den Einkaufspreis deckende Zahlung erhält,
        1. vom Vorliegen eines Tauschs mit Baraufgabe auszugehen, weil sich die Erzeuger im Gegenzug für den Umsatz gegenüber der Erzeugerorganisation vertraglich verpflichtet haben, die Erzeugerorganisation für die Dauer der Zweckbindungsfrist mit Obst und Gemüse zu beliefern, so dass Besteuerungsgrundlage des Umsatzes der von der Erzeugerorganisation an die Vorlieferanten gezahlte Einkaufspreis für die Investitionsgüter ist?
        2. der Betrag, den tatsächlich der Betriebsfonds für den Umsatz an die Erzeugerorganisation zahlt, in voller Höhe eine „unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängende Subvention“ im Sinne des Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) ist, so dass die Besteuerungsgrundlage auch die finanzielle Beihilfe im Sinne des Art. 15 der VO Nr. 2200/96 umfasst, die dem Betriebsfonds aufgrund eines operationellen Programms von den zuständigen Behörden gewährt worden ist?
      2. Falls nach der Antwort auf Frage 1 als Besteuerungsgrundlage nur die von den Erzeugern geleisteten Zahlungen, nicht aber die Lieferverpflichtung und die finanzielle Beihilfe anzusetzen sind: Steht unter den in Frage 1 genannten Umständen Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG einer auf Art. 27 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG gestützten nationalen Sondermaßnahme wie § 10 Abs. 5 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes entgegen, nach der die Besteuerungsgrundlage der Umsätze an die Erzeuger der von der Erzeugerorganisation an die Vorlieferanten gezahlte Einkaufspreis für die Investitionsgüter ist, weil die Erzeuger nahestehende Personen sind?
      3. Falls die Frage 2 verneint wird: Gilt dies auch dann, wenn die Erzeuger zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt sind, weil die Investitionsgüter der Berichtigung der Vorsteuerabzüge (Art. 20 der Richtlinie 77/388/EWG) unterliegen?
    2. Das Revisionsverfahren wird bis zu einer abschließenden Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union ausgesetzt.

    Tatbestand:

    A.

    1

    Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine eingetragene Genossenschaft (eG), ist infolge Verschmelzung Rechtsnachfolgerin der M-eG. Der M-eG gehörte eine Vielzahl von Genossenschaftsmitgliedern an.

    2

    Die M-eG war in den Jahren 2002 und 2003 (Streitjahre) als Großhändlerin für Obst, Gemüse und Kartoffeln tätig, indem sie die von ihren Mitgliedern produzierten und an sie gelieferten Produkte weiter vermarktete. Die M-eG war außerdem eine anerkannte Erzeugerorganisation im Sinne der VO Nr. 2200/96.

    3

    Nach Art. 15 der VO Nr. 2200/96 können derartige Erzeugerorganisationen einen sogenannten Betriebsfonds einrichten. Dieser Fonds ist ein Zweckvermögen des privaten Rechts im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 5 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und speist sich je zur Hälfte aus Beiträgen der in der Erzeugerorganisation zusammengeschlossenen Erzeuger und der finanziellen Beihilfe im Sinne des Art. 15 Abs. 1 der VO Nr. 2200/96 (finanzielle Beihilfe).

    4

    Mit den Mitteln des Betriebsfonds können sogenannte operationelle Programme, die den zuständigen innerstaatlichen Behörden vorgelegt und von diesen genehmigt werden müssen (Art. 15 Abs. 2 Buchst. b, Art. 16 Abs. 1 der VO Nr. 2200/96), finanziert werden. Inhalt von operationellen Programmen können unter anderem Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern der Erzeugerorganisation sein (vergleiche Art. 8 Abs. 2 Buchst. o der Verordnung (EG) Nr. 609/2001 der Kommission vom 28. März 2001 mit Durchführungsbestimmungen zur Verordnung (EG) Nr. 2200/96 des Rates hinsichtlich der operationellen Programme, der Betriebsfonds und der finanziellen Beihilfe der Gemeinschaft sowie zur Aufhebung der Verordnung (EG) Nr. 411/97 –VO Nr. 609/2001– sowie Art. 8 Abs. 2 i.V.m. Anhang I Ziffer 17 der Verordnung (EG) Nr. 1433/2003 der Kommission vom 11. August 2003 mit Durchführungsbestimmungen zur Verordnung (EG) Nr. 2200/96 des Rates hinsichtlich der Betriebsfonds, der operationellen Programme und der finanziellen Beihilfe –VO Nr. 1433/2003–).

    5

    Die Beiträge der Erzeuger an den Betriebsfonds wurden in den Streitjahren in der Weise erbracht, dass alle Mitglieder der M-eG 3 % ihrer Umsatzerlöse in den Betriebsfonds einzahlten. Diesen Betrag behielt die M-eG bei jeder Anlieferung ein.

    6

    Zur Durchführung von Investitionen in Einzelbetrieben schloss die M-eG mit den jeweiligen Erzeugern Anschaffungs- und Nutzungsverträge (Vertrag). Diese lauten auszugsweise wie folgt:

    7

    㤠2 Gegenstand

    [Die M-eG] und [der] Erzeuger vereinbaren den gemeinsamen Erwerb des Vertragsgegenstands … zu gleichen Teilen auf der Grundlage der VO (EG) 2200/96 … im Rahmen des Projekts …

    Die Vertragspartner sind Miteigentümer zu gleichen Teilen.

    8

    § 3 Zahlung

    Die Investitionssumme beläuft sich auf ca. … (excl. MwSt).

    Der Erzeuger erbringt seinen vorläufigen, hälftigen Anteil an der Investitionssumme in Höhe von … als Vorausleistung an [die M-eG] …

    Die Rechnungslegung des Lieferanten erfolgt an [die M-eG]. Die [M-eG] belastet nach erfolgter Lieferung und Rechnungslegung des Lieferanten den hälftigen Anteil des Erzeugers an diesen weiter. Danach erfolgt Restzahlung des Erzeugers unter Anrechnung der Vorausleistung …

    9

    § 9 Verpflichtungserklärung

    Der Erzeuger verpflichtet sich, für die Dauer der Zweckbindungsfrist, mindestens jedoch für einen Zeitraum von 10 Jahren ab Vertragsbeginn, seine Produkte als Mitglied [der M-eG] (oder deren Rechtsnachfolgerin) [der M-eG] anzudienen.

    Im Falle der Zuwiderhandlung ist der Erzeuger schadensersatzpflichtig hinsichtlich der für die Restlaufzeit entgangenen Erträge (Vermarktungsgebühr; Benutzungsgebühren etc.). Die Bemessungsgrundlage dafür errechnet sich aus den Umsätzen und Steigenbewegungen im Durchschnitt der letzten drei vollen Kalenderjahre vor Eintritt des Ereignisses.

    10

    § 10 Zweckbindungsfrist

    Die Zweckbindungsfrist zur Nutzung des Gegenstands beläuft sich auf 5 Jahre für bewegliche Wirtschaftsgüter und Dauerkulturen und auf 12 Jahre für unbewegliche Wirtschaftsgüter (z.B. Gebäude). Die Zweckbindungsfrist beginnt mit dem Tag der Fertigstellung bzw. der ersten Nutzung.

    11

    § 11 Eigentumsübergang

    Nach Ablauf der Zweckbindungsfrist überträgt [die M-eG] ihren Miteigentumsanteil unentgeltlich auf den Erzeuger.“

    12

    Die Bestellung des jeweiligen Vertragsgegenstands erfolgte durch die M-eG; ihr gegenüber stellten die Lieferanten der Vertragsgegenstände (Vorlieferanten) Rechnungen aus. Die M-eG stellte dem Erzeuger 50 % ihrer Nettoanschaffungskosten zuzüglich Umsatzsteuer in Rechnung. Die restlichen 50 % der Anschaffungskosten wurden vom Betriebsfonds gezahlt.

    13

    Nach Ablauf der Zweckbindungsfrist übertrug die M-eG ihren Miteigentumsanteil an dem Vertragsgegenstand vertragsgemäß unentgeltlich auf den Erzeuger.

    14

    Die M-eG machte in ihren Umsatzsteuererklärungen für das Jahr 2002 vom 22. Oktober 2003 und für das Jahr 2003 vom 27. Oktober 2004 aus den Lieferungen der Vorlieferanten den vollen Vorsteuerabzug geltend. Die vom Betriebsfonds gezahlten Beträge sah sie nicht als Entgelt für Lieferungen an die Erzeuger an.

    15

    Nach Durchführung einer Außenprüfung bei der Klägerin vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) in den Umsatzsteuer-Änderungsbescheiden für die Streitjahre vom 1. Februar 2013 die Auffassung, die M-eG habe den jeweiligen Erzeugern von vornherein die Verfügungsmacht an dem gesamten Vertragsgegenstand (und nicht nur hinsichtlich des hälftigen Anteils) verschafft und damit eine Lieferung ausgeführt; denn die Lieferung und Inbetriebnahme des Vertragsgegenstands erfolge unmittelbar an bzw. durch den Erzeuger. Es handele sich zwar bei den finanziellen Beihilfen an den Betriebsfonds um einen nicht steuerbaren Zuschuss. Auf die Ausgangsumsätze der M-eG an die jeweiligen Erzeuger sei jedoch die Mindestbemessungsgrundlage des § 10 Abs. 5 Nr. 1 in Verbindung mit Abs. 4 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) anzuwenden. Einkaufspreis der M-eG seien die an die Vorlieferanten gezahlten (Netto-) Beträge. Der Einspruch blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2013).

    16

    Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 517 veröffentlichten Urteil ab. Es nahm an, das FA sei im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die Bemessungsgrundlage für die im Rahmen der operationellen Programme ausgeführten Lieferungen der M-eG an die betreffenden Erzeuger nicht nur das von den Erzeugern gezahlte Entgelt umfasse. Dies ergebe sich allerdings nicht aus § 10 Abs. 5 Nr. 1 in Verbindung mit Abs. 4 UStG (Mindestbemessungsgrundlage), sondern aus § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG. Die Zahlungen aus dem Betriebsfonds in Höhe von 50 % der Anschaffungskosten des jeweiligen Vertragsgegenstandes seien Entgelte von dritter Seite.

    17

    Mit ihrer Revision rügt die Klägerin Verletzung materiellen Rechts. Die von der Europäischen Union (EU) an die M-eG gezahlten Zuschüsse dienten nach den VO Nr. 2200/96, VO Nr. 609/2001 und VO Nr. 1433/2003 strukturpolitischen und umweltpolitischen Zielen. Auch Investitionen in Einzelbetrieben seien Teil der „nationalen Strategie für nachhaltige operationelle Programme der Erzeugerorganisation für Obst und Gemüse“.

    18

    Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2013 aufzuheben sowie die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2002 und 2003 vom 1. Februar 2013 dahin gehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für das Jahr 2002 um … € und die Umsatzsteuer für das Jahr 2003 um … € niedriger festgesetzt wird.

    19

    Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

    20

    Es verteidigt die angefochtene Vorentscheidung.

    Gründe:

    B.

    21

    Der Senat setzt das Verfahren gemäß §§ 74, 121 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aus und legt dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) die im Tenor genannten Fragen gemäß Art. 267 Abs. 3 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) zur Vorabentscheidung vor.

    22

    I. Die maßgeblichen Rechtsvorschriften

    23

    1. Nationales Recht

    Die maßgeblichen Rechtsvorschriften des nationalen Rechts lauten wie folgt:

    24

    „§ 1UStG Steuerbare Umsätze

    (1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:

    1. die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. …

    25

    § 3 UStG Lieferung, sonstige Leistung

    (1) Lieferungen eines Unternehmers sind Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).

    (12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.

    26

    § 10 UStG Bemessungsgrundlage für Lieferungen, sonstige Leistungen und innergemeinschaftliche Erwerbe

    (1) Der Umsatz wird bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1) …nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Zum Entgelt gehört auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt. …

    (2) … Beim Tausch (§ 3 Abs. 12 Satz 1), bei tauschähnlichen Umsätzen (§ 3 Abs. 12 Satz 2) und bei Hingabe an Zahlungs statt gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Die Umsatzsteuer gehört nicht zum Entgelt.

    (4) Der Umsatz wird bemessen

    1. bei dem Verbringen eines Gegenstands im Sinne des § 1a Abs. 2 und des § 3 Abs. 1a sowie bei Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b nach dem Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten für den Gegenstand oder für einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten, jeweils zum Zeitpunkt des Umsatzes;

    2. …

    3. …

    Die Umsatzsteuer gehört nicht zur Bemessungsgrundlage.

    (5) Absatz 4 gilt entsprechend für

    1. Lieferungen und sonstige Leistungen, die Körperschaften und Personenvereinigungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, nichtrechtsfähige Personenvereinigungen sowie Gemeinschaften im Rahmen ihres Unternehmens an ihre Anteilseigner, Gesellschafter, Mitglieder, Teilhaber oder diesen nahe stehende Personen sowie Einzelunternehmer an ihnen nahe stehende Personen ausführen;

    2. …

    wenn die Bemessungsgrundlage nach Absatz 4 das Entgelt nach Absatz 1 übersteigt. …“

    27

    „§ 1 KStG Unbeschränkte Steuerpflicht

    (1) Unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig sind die folgenden Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben:

    5. nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts; …“

    28

    2. Unionsrecht

    Die maßgeblichen Bestimmungen des Unionsrechts sind im Streitfall die Art. 2, 11 und 27 Abs. 1 der (in den Streitjahren noch anwendbaren) Richtlinie 77/388/EWG sowie die VO Nr. 2200/96, die VO Nr. 609/2001 und die VO Nr. 1433/2003.

    29

    II. Beurteilung nach nationalem Recht

    Bei isolierter Betrachtung nach nationalem Recht ist die Klage aus mehreren (voneinander unabhängigen) Gründen abzuweisen.

    30

    1. Die Beteiligten und das FG gehen zu Recht übereinstimmend davon aus, dass die M-eG die jeweiligen Vertragsgegenstände bereits in den Streitjahren an die betreffenden Erzeuger geliefert (und diesen nicht nur einen hälftigen Miteigentumsanteil übertragen) hat (vergleiche dazu Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 16. April 2008 XI R 56/06, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs —BFHE– 221, 475, Bundessteuerblatt —BStBl– II 2008, 909; vom 24. Oktober 2013 V R 17/13, BFHE 243, 456, BStBl II 2015, 513; EuGH-Urteil Mercedes-Benz Financial Services UK vom 4. Oktober 2017 C-164/16, EU:C:2017:734, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2017, 2215, Rz 33 und 34). Diese Lieferungen erfolgten –was zwischen den Beteiligten unstreitig ist– gegen Entgelt (vergleiche auch FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 21. August 2012 6 K 1193/10, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst —DStRE– 2013, 1047; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 14. Januar 2015 14 K 975/13, juris, jeweils zu Fällen der Nutzungsüberlassung).

    31

    2. Allerdings haben die Beteiligten und das FG nicht beachtet, dass die Erzeuger für die Lieferung neben der Pflicht zur Zahlung ihres Anteils in § 9 des Vertrages die Verpflichtung eingegangen sind, die M-eG während des Investitionszeitraums, mindestens aber für 10 Jahre, mit Obst und Gemüse zu beliefern.

    32

    a) Bei den Umsätzen könnte es sich jeweils um einen Tausch mit Baraufgabe (§ 3 Abs. 12 UStG) handeln, bei dem als Entgelt für eine Leistung eine Barzahlung mit einer Lieferung verbunden wird (BFH-Urteile vom 21. April 2005 V R 11/03, BFHE 211, 50, BStBl II 2007, 63, unter II.2., Rz 30;vom 11. Juli 2012 XI R 11/11, BFHE 238, 560, BStBl II 2018, 146, Rz 20, mit weiteren Nachweisen). Die Parteien haben sich in einem synallagmatischen Vertrag dazu verpflichtet, einander gegenseitige Leistungen zu erbringen (vergleiche zu diesem Erfordernis EuGH-Urteile RCI Europe vom 3. September 2009 C-37/08, EU:C:2009:507, DStR 2009, 2003, Rz 33; Serebryannay vek vom 26. September 2013 C-283/12, EU:C:2013:599, DStRE 2014, 476, Rz 41). Dass wegen Art. 11 Abs. 1 Buchst. c Nr. 3 der VO Nr.2200/96 aufgrund der Satzung ohnehin eine Lieferverpflichtung (während der Mitgliedschaft) besteht, steht dieser Beurteilung nicht entgegen, weil die Erzeuger die Lieferverpflichtung für längere Zeit (die Zweckbindungsfrist, mindestens 10 Jahre) eingegangen sind (§ 9 des Vertrages).

    33

    Die jeweilige Lieferung wäre auch keine sogenannte Beistellung (vergleiche dazu BFH-Urteile vom 6. Dezember 2007 V R 42/06, BFHE 221, 74, BStBl II 2009, 493, unter II.1.b, Rz 20; vom 15. April 2010 V R 10/08, BFHE 229, 406, BStBl II 2010, 879, Rz 28; vom 15. Dezember 2016 V R 44/15, BFHE 256, 557, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs —BFH/NV– 2017, 707, Rz 17), weil der jeweilige Vertragsgegenstand kein beigestellter Stoff ist.

    34

    b) Nach nationalem Recht gälte dann der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Die Bemessungsgrundlage betrüge (nach Saldierung um die Baraufgabe, vergleiche BFH-Urteil vom 31. Juli 2008 V R 74/05, BFH/NV 2009, 226, unter II.2.e, Rz 41) 50 % des von der M-eG an die Vorlieferanten gezahlten Einkaufspreises (vergleiche dazu BFH-Urteile in BFHE 221, 475, BStBl II 2008, 909, unter II.3.b bb, Rz 35 und 38; in BFHE 238, 560, BStBl II 2018, 146).

    35

    3. Sollte gleichwohl kein Tausch mit Baraufgabe vorliegen, hat das FG zu Recht angenommen, dass nach § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG (vergleiche dazu BFH-Urteile vom 18. Februar 2016 V R 46/14, BFHE 253, 421, BFH/NV 2016, 1120, Rz 20 f.; vom 10. August 2016 XI R 41/14, BFHE 255, 300, BStBl II 2017, 590, Rz 50, mit weiteren Nachweisen) zum Entgelt für diese Lieferungen nicht nur die den Erzeugern in Rechnung gestellten Beträge, sondern auch die Zahlungen aus dem Betriebsfonds gehören (gleicher Ansicht Tehler in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 10 Rz 158 „EU-Zuschüsse“; zweifelnd Wäger in Birkenfeld/Wäger, Das Große Umsatzsteuer-Handbuch, Aktuell Berichtszeitraum II. Quartal 2017, Rz 151 f.).

    36

    Bei den Zahlungen des Betriebsfonds an die M-eG handelte es sich um Zahlungen eines Dritten und nicht um die Umschichtung eigener Finanzmittel, da der Betriebsfonds nach nationalem Recht (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG, § 2 UStG) als Zweckvermögen körperschaftsteuerpflichtig ist und auch umsatzsteuerrechtlich rechtsfähig sein kann (vergleiche dazu auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 13. Juni 1997, Der Betrieb 1997, 1952, unter III.; in den Streitjahren Verfügung der Oberfinanzdirektion –OFD– Hannover vom 24. Januar 2001, Umsatzsteuer-Rundschau —UR– 2001, 221; jetzt Verfügung der OFD Niedersachsen vom 12. April 2016, UR 2016, 726). Es handelt sich um ein zweckgebundenes Vermögen, über das die M-eG nicht frei verfügen konnte, sondern das nur zu den in Art. 15 Abs. 2 der VO Nr. 2200/96, Art. 3 der VO Nr. 609/2001, Art. 5 der VO Nr. 1433/2003 genannten Zwecken eingesetzt werden durfte. Dass die Zahlungen der EU an den Betriebsfonds (nach übereinstimmender Auffassung der Beteiligten und des FG) der Förderung der Allgemeinheit dienen, ändert nach nationalem Recht an der unmittelbaren Verknüpfung der Zahlung aus dem Betriebsfonds, die das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise aus dem Vertrag der M-eG mit den jeweiligen Erzeugern abgeleitet hat, nichts.

    37

    4. Wäre weder ein Tausch mit Baraufgabe zu bejahen noch der Auffassung des FG, dass die Zahlung des Betriebsfonds jeweils ein Entgelt von dritter Seite ist, zu folgen, wäre das FA zutreffend davon ausgegangen, dass nach nationalem Recht im Streitfall die Einkaufspreise der M-eG bei den Vorlieferanten die Bemessungsgrundlage für die Lieferungen der M-eG an die Erzeuger bilden. Dies ergäbe sich dann aus § 10 Abs. 5 Nr. 1 in Verbindung mit Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG.

    38

    a) Das von den Erzeugern als nahestehende Personen gezahlte Entgelt ist weder marktüblich noch wurde der Umsatz von der M-eG in marktüblicher Höhe versteuert (vergleiche zu diesen Erfordernissen BFH-Urteile vom 8. Oktober 1997 XI R 8/86, BFHE 183, 314, BStBl II 1997, 840; vom 19. Juni 2011 XI R 8/09, BFHE 234, 455, BStBl II 2016, 185, Rz 28; vom 7. Oktober 2010 V R 4/10, BFHE 232, 537, BStBl II 2016, 181, Rz 22).

    39

    b) Der Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage im Streitfall steht nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH nicht entgegen, dass einige Erzeuger zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt sein könnten (vergleiche BFH-Urteil vom 24. Januar 2008 V R 39/06, BFHE 221, 388, BStBl II 2009, 786; offen geblieben im BFH-Urteil vom 5. Juni 2014 XI R 44/12, BFHE 245, 473, BStBl II 2016, 187, Rz 35 ff.); denn die Vertragsgegenstände, die die Klägerin an die Erzeuger geliefert hat, unterliegen als Investitionsgüter im Sinne des § 15a Abs. 1 UStG bei den Erzeugern der Berichtigung des Vorsteuerabzugs.

    40

    III. Beurteilung nach Unionsrecht

    Allerdings ist die Vereinbarkeit der unter B.II. dargestellten und auf das nationale Recht gestützten Beurteilung mit Unionsrecht in mehrfacher Hinsicht im Sinne des Art. 267 Abs. 3 AEUV zweifelhaft.

    41

    1. Sollte der EuGH aufgrund der in § 9 des Vertrages übernommenen Verpflichtung, die zeitlich über die in Art. 11 Abs. 1 Buchst. c Nr. 3 der VO Nr. 2200/96 enthaltene Verpflichtung hinausgeht, zu der Auffassung gelangen, dass unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens unionsrechtlich ein Tausch mit Baraufgabe vorliegt, wäre, da das Unionsrecht keine dem § 10 Abs. 2 Satz 2 UStG vergleichbare Sonderregelung zur Bemessungsgrundlage beim Tausch enthält, die Bemessungsgrundlage nach Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG zu bestimmen (vergleiche EuGH-Urteile Bertelsmann vom 3. Juli 2001 C-380/99, EU:C:2001:372, BFH/NV 2001, Beilage 3, 192, Rz 17; Serebryannay vek, EU:C:2013:599, DStRE 2014, 476, Rz 38). Besteuerungsgrundlage ist danach alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer für die Lieferung vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen.

    42

    a) Dabei wäre die von den Erzeugern eingegangene Lieferverpflichtung zu berücksichtigen, da die Erzeuger diese nur aufgrund der Lieferung eingegangen sind, und Besteuerungsgrundlage einer Lieferung von Gegenständen alles ist, was der Lieferer in unmittelbarem Zusammenhang mit der Lieferung als Gegenleistung erhält, wenn es in Geld ausgedrückt werden kann und einen subjektiven Wert darstellt (vergleiche EuGH-Urteil Naturally Yours Cosmetics vom 23. November 1988 C-230/87, EU:C:1988:508, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR– 1990, 276, Rz 12 und 16).

    43

    b) Dies ist vorliegend in Bezug auf die verbilligte Lieferung durch die M-eG und die Verpflichtung der Erzeuger, das erzeugte Obst und Gemüse an die M-eG zu liefern, der Fall. Die M-eG hat im Streitfall für die Lieferung der Gegenstände vom jeweiligen Erzeuger die Baraufgabe und eine Lieferverpflichtung erhalten; Bemessungsgrundlage hierfür wäre die Differenz zum Einkaufspreis der M-eG (vergleiche EuGH-Urteil Empire Stores vom 2. Juni 1994 C-33/93, EU:C:1994:225, Betriebs-Berater 1994, 1621, Rz 19); denn die Erzeuger verpflichteten sich im genannten Vertrag dazu, in der Zukunft Lieferungen auszuführen (vergleichedazu EuGH-Urteile RCI Europe, EU:C:2009:507, DStR 2009, 2003, Rz 31 und 33; Serebryannay vek, EU:C:2013:599, DStRE 2014, 476, Rz 41).

    44

    c) Allerdings ist unionsrechtlich bereits das Vorliegen eines Tauschs mit Baraufgabe zweifelhaft, da ohnehin eine (kürzere) Lieferverpflichtung der Erzeuger aufgrund der auf Unionsrecht beruhenden Satzung besteht (vergleiche Art. 11 Abs. 1 Buchst. c Nr. 3 der VO Nr. 2200/96).

    45

    d) Außerdem könnte dieser Beurteilung entgegenstehen, dass der Steueranspruch für die zukünftigen Lieferungen von Obst und Gemüse erst entstehen kann, wenn alle maßgeblichen Elemente des Steuertatbestands, das heißt der künftigen Lieferung, bekannt sind, das heißt insbesondere die Gegenstände genau bestimmt sind (vergleiche EuGH-Urteile BUPA Hospitals und Goldsborough Developments vom 21. Februar 2006 C-419/02, EU:C:2006:122, DStRE 2006, 424, Rz 48; Air France-KLM und andere vom 23. Dezember 2015 C-250/14 und C-289/14, EU:C:2015:841, Mehrwertsteuerrecht 2016, 197, Rz 39). An- und Vorauszahlungen für noch nicht klar bestimmte Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen können daher nicht der Mehrwertsteuer unterliegen (vergleiche EuGH-Urteile Mac Donald Resorts vom 16. Dezember 2010 C-270/09, EU:C:2010:780, DStR 2011, 119, Rz 31; Orfey Balgaria vom 19. Dezember 2012 C-549/11, EU:C:2012:832, UR2013, 215, Rz 28).

    46

    e) Der Senat neigt dazu, aufgrund der EuGH-Urteile RCI Europe (EU:C:2009:507, DStR 2009, 2003) und Serebryannay vek (EU:C:2013:599, DStRE 2014, 476) anzunehmen, dass die Verpflichtung, noch nicht genau bestimmtes Obst und Gemüse zu liefern, trotzdem ausreicht; zweifelsfrei ist dies jedoch nicht. Daraus ergibt sich Buchstabe a der ersten Vorlagefrage.

    47

    2. Unabhängig davon ist als Buchstabe b der ersten Vorlagefrage zu klären, ob unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens eine vom Betriebsfonds an die Erzeugerorganisation ausgezahlte finanzielle Beihilfe im Sinne des Art. 15 der VO Nr. 2200/96 eine „mit dem Preis der Lieferung zusammenhängende Subvention“ eines „Dritten“ ist.

    48

    a) Dass nach Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG in den dort genannten Fällen auch die an die Steuerpflichtigen gezahlten, mit dem Preis der Lieferung zusammenhängenden Subventionen in die Besteuerungsgrundlage einzubeziehen sind, zielt darauf ab, den gesamten Wert der Gegenstände und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer zu unterwerfen und somit zu vermeiden, dass die Zahlung einer Subvention zu einem geringeren Steuerertrag führt (vergleiche EuGH-Urteil Kommission/Deutschland vom 15. Juli 2004 C-144/02, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 26). Die Bestimmung betrifft Fallkonstellationen mit drei Beteiligten: die Person (öffentliche Einrichtung), die die Subvention gewährt, den Wirtschaftsteilnehmer, der die Subvention erhält, und den Käufer des vom subventionierten Wirtschaftsbeteiligten gelieferten Gegenstandes (vergleiche EuGH-Urteil Keeping Newcastle Warm vom 13. Juni 2002 C-353/00, EU:C:2002:369, DStRE 2002, 969, Rz 23). Es werden nur die Subventionen erfasst, die vollständig oder teilweise die Gegenleistung für die Lieferung von Gegenständen oder von Dienstleistungen sind und dem Verkäufer oder Dienstleistungsbringer von einem Dritten gezahlt worden sind (EuGH-Urteil Office des produits wallons vom 22. November 2001 C-184/00, EU:C:2001:629, UR 2002, 177). Alle anderen Subventionen werden nicht davon erfasst und „unterliegen als solche nach Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a nicht der Mehrwertsteuer“ (vergleiche Schlussanträge des Generalanwalts Geelhoed vom 27. November 2003 C-381/01, C-495/01, C-144/02 und C-463/02, EU:C:2003:642, Rz 46).

    49

    b) Unionsrechtlich ungeklärt ist aus Sicht des Senats bereits, wer unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens der „Dritte“ im Sinne des Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG ist.

    50

    aa) Aus Sicht des nationalen Rechts ist dies, wie dargelegt (B.II.3.), der Betriebsfonds, der steuerrechtsfähig ist.

    51

    bb) Ob dies allerdings auch unionsrechtlich gilt, lässt sich anhand der VO Nr. 2200/96, VO Nr. 609/2001 und VO Nr. 1433/2003 nicht eindeutig beantworten. Die Kofinanzierung durch den Betriebsfonds erfolgt, damit das Verantwortungsbewusstsein der Erzeugerorganisationen vor allem hinsichtlich ihrer finanziellen Entscheidungen gestärkt wird und die ihnen gewährten öffentlichen Mittel für zukunftsweisende Aufgaben eingesetzt werden (so der 10. Erwägungsgrund der VO Nr. 2200/96). Der Betriebsfonds gewährleistet unter anderem die ordnungsgemäße Verwendung der Gemeinschaftsmittel (vergleiche 4. Erwägungsgrund der VO Nr. 609/2001 sowie 5. Erwägungsgrund der VO Nr. 1433/2003). Deshalb könnten bei der Prüfung, ob eine „mit dem Preis der Lieferung zusammenhängende Subvention“ vorliegt, „Dritte“ die zuständigen Behörden (oder die EU selbst) sein, die die finanziellen Beihilfen durch Bescheid gewähren.

    52

    c) Unionsrechtlich nicht völlig zweifelsfrei ist deshalb auch, ob die finanziellen Beihilfen „unmittelbar mit dem Preis der Lieferung zusammenhängende Subventionen“ sind.

    53

    aa) Der EuGH verlangt dafür, dass ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Lieferung und Subvention besteht:

    – die Subvention muss gerade für die Lieferung eines bestimmten Gegenstandes von einem Dritten gezahlt werden (vergleiche EuGH-Urteile Office des produits wallons, EU:C:2001:629, UR 2002, 177, Rz 10, 12 und 18; Kommission/Deutschland, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 28 und 31);

    – die Subvention muss dem Abnehmer des Gegenstandes zugute kommen. Der vom Abnehmer zu zahlende Preis muss so festgesetzt sein, dass er sich entsprechend der dem Verkäufer des Gegenstandes gewährten Subvention ermäßigt. Die Zahlung der Subvention an den Verkäufer muss diesem also objektiv gesehen den Verkauf des Gegenstandes bzw. die Erbringung der Dienstleistung zu einem niedrigeren Preis als dem ermöglichen, den er ohne Subvention verlangen müsste (vergleiche EuGH-Urteile Office des produits wallons, EU:C:2001:629, UR 2002, 177, Rz 14; Kommission/Deutschland, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 29);

    – der Preis des Gegenstandes muss in seinen Grundzügen spätestens zum Zeitpunkt des Eintritts des Tatbestands feststehen (EuGH-Urteile Office des produits wallons, EU:C:2001:629, UR 2002, 177, Rz 17; Kommission/Deutschland, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 30);

    – mit der Verpflichtung der Subventionsstelle zur Subventionszahlung muss das Recht des Begünstigten auf Auszahlung der Subvention einhergehen, wenn er einen steuerbaren Umsatz bewirkt hat (EuGH-Urteile Office des produits wallons, EU:C:2001:629, UR 2002, 177, Rz 13; Kommission/Deutschland, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 28).

    54

    bb) Die Vorinstanz hat diese Voraussetzungen als erfüllt angesehen und den Streitfall insoweit dahin gehend gewürdigt, dass das mit den Betriebsfondsmitteln verfolgte Förderungsziel der Einbeziehung in die Bemessungsgrundlage nicht entgegen steht.

    55

    cc) Der Senat neigt dazu, die Beurteilung des FG, für die die nationalen Gerichte auch zuständig sind (vergleiche EuGH-Urteil Office des produits wallons, EU:C:2001:629, UR 2002, 177, Rz 14 und 18), als mit Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG vereinbar anzusehen:

    • die Subvention wird gerade für die Lieferung eines bestimmten Gegenstandes als Investition in einem Einzelbetrieb (Art. 8 Abs. 2Buchst. o der VO Nr. 609/2001, Art. 8 Abs. 2 in Verbindung mit Anhang I Nr. 17 der VO Nr. 1433/2003) gezahlt (§ 3 des Vertrages), weshalb zur Gewährung der finanziellen Beihilfe gemäß Art. 9 ff., 11 der VO Nr. 609/2001, Art. 17 ff., 18 Abs. 2 der VO Nr. 1433/2003 unter anderem Belege über die im Rahmen des operationellen Programms getätigten Ausgaben und die Finanzbeiträge der Mitglieder (Art. 15 Abs. 1 Unterabs. 2 der VO Nr. 2200/96, Art. 3 der VO Nr. 609/2001, Art. 6 der VO Nr. 1433/2003) vorzulegen sind;
    • die Subvention kam den Erzeugern als Abnehmer des Gegenstandes zugute, da die Zahlung der Subvention an die M-eG es dieser objektiv gesehen ermöglichte, den Gegenstand zu einem niedrigeren Preis als dem zu verkaufen, den sie ohne Subvention hätte verlangen müssen;
    • der Preis des Gegenstandes stand in seinen Grundzügen spätestens zum Zeitpunkt des Eintritts des Tatbestands fest (§ 3 des Vertrages, Art. 9 ff. der VO Nr. 609/2001, Art. 17 ff. der VO Nr. 1433/2003);
    • mit der Verpflichtung der Subventionsstelle zur Subventionszahlung ging das Recht der M-eG auf Auszahlung der Subvention einher, wenn sie die Lieferung ausführt (§ 3 des Vertrages, Art. 9 ff. der VO Nr. 609/2001, Art. 17 ff. der VO Nr. 1433/2003).

    56

    dd) Unionsrechtlich zweifelsfrei ist diese Einschätzung jedoch nicht; dies führt zu Buchstabe b der ersten Vorlagefrage.

    57

    Zu unionsrechtlichen Zweifeln gibt aus Sicht des Senats Anlass, dass der EuGH durch die Urteile vom 15. Juli 2004 Kommission/Italien C-381/01 (EU:C:2004:441, BFH/NV 2004, Beilage 4, 367), Kommission/Finnland C-495/01 (EU:C:2004:442), Kommission/Deutschland (EU:C:2004:444, UR 2004, 625) und Kommission/Schweden C-463/02 (EU:C:2004:455) entschieden hat, dass Beihilfen für Trockenfutter, die aufgrund der Verordnung (EG) Nr. 603/95 des Rates vom 21. Februar 1995 über die gemeinsame Marktorganisation für Trockenfutter gezahlt werden, keine „unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängende Subventionen“ sind. Er hat diese Auffassung unter anderem damit begründet, dass

    – sich die Beihilferegelung nicht als Verbrauchsförderung darstelle, die Dritte zum Kauf von Trockenfutter veranlassen soll, dessen Preis aufgrund der Beihilfe unter dem Weltmarktpreis liege. Die Regelung solle Dritten vielmehr ermöglichen, sich in der Gemeinschaft zu einem dem Weltmarktpreis entsprechenden Preis zu versorgen, zu dem sie sich außerhalb der Gemeinschaft versorgen könnten, wenn ohne Beihilfe innerhalb der Gemeinschaft kein oder kein ausreichendes Angebot vorhanden wäre (EuGH-Urteil Kommission/Deutschland, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 38);

    – das Verarbeitungsunternehmen nicht über die Beihilfe verfügen könne, die es erhalten habe. Es spiele nur eine Mittlerrolle zwischen der Beihilfestelle und dem Futtererzeuger (EuGH-Urteil Kommission/Deutschland, EU:C:2004:444, UR 2004, 625, Rz 45).

    58

    ee) Diese Ausführungen betreffen zwar einen anders gelagerten Sachverhalt, könnten aber trotzdem für den Streitfall von Bedeutung sein; denn die finanziellen Beihilfen im Sinne des Art. 15 Abs. 1 der VO Nr. 2200/96 im Rahmen der operationellen Programme dienen nicht der Verbrauchsförderung für Investitionsgüter an Erzeuger, sondern den in Art. 11 Abs. 1 Buchst. b, Art. 15 Abs. 4 der VO Nr. 2200/96 genannten Zwecken. Sie reduzieren insbesondere die Produktionskosten der Erzeuger für Obst und Gemüse. Der Betriebsfonds spielt lediglich eine Mittlerrolle, die unter anderem der Kontrolle der Mittelverwendung durch die zuständigen Behörden dient. Es erscheint deshalb aufgrund von Art. 267 Abs. 3 AEUV geboten, dem EuGH die Auslegung der Richtlinie 77/388/EWG sowie der VO Nr. 2200/96, VO Nr. 69/2001 und VO Nr. 1433/2003 insoweit zu überlassen.

    59

    3. Falls nach Auffassung des EuGH unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens im Falle der Gewährung von finanziellen Beihilfen zur Besteuerungsgrundlage nur die vom Erzeuger gezahlten Beträge gehören, ist weiter fraglich, ob das Unionsrecht der Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage des § 10 Abs. 5 UStG entgegensteht.

    60

    a) Diese Vorschrift ist eine abweichende nationale Sondermaßnahme im Sinne des Art. 27 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vergleiche BFH-Urteil vom 28. Juni 2017 XI R 12/15, BFHE 258, 532, BFH/NV 2017, 1400, Rz 71) und darf nur angewandt werden, soweit dies zur Vermeidung von Missbräuchen und Steuerhinterziehungen unbedingt erforderlich ist (EuGH-Urteil Skripalle vom 29. Mai 1997 C-63/95, EU:C:1997:263, BStBl II 1997, 841, Rz 22 f., 25 f.; BFH-Urteil in BFHE 245, 473, BStBl II 2016, 187, Rz 28).

    61

    b) Grundsätzlich besteht bei Rechtsgeschäften zwischen einander nahestehenden Personen eine gewisse Gefahr der Steuerhinterziehung oder -umgehung, die die Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage zulässt. Im vorliegenden Fall ist das von den Erzeugern zu zahlende Entgelt nicht marktüblich, so dass sich die Mehrwertsteuereinnahmen (und damit auch die Mehrwertsteuer-Eigenmittel der EU) vermindern würden, wenn die Subvention nicht Teil der Besteuerungsgrundlage wäre, sondern nur der um die Subvention geminderte Verkaufspreis.

    62

    c) Die Gefahr des Rechtsmissbrauchs oder der Steuerhinterziehung besteht allerdings nicht, wenn sich aus den objektiven Umständen ergibt, dass der Steuerpflichtige korrekt gehandelt hat (vergleiche EuGH-Urteil Skripalle, EU:C:1997:263, BStBl II 1997, 841, Rz 26).

    63

    d) Deshalb könnte die Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage des § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG unzulässig sein, wenn der Umstand, dass die Lieferung verbilligt erfolgt, darauf beruht, dass der Lieferer dafür eine finanzielle Beihilfe der EU erhält. Daraus ergibt sich die zweite Vorlagefrage.

    64

    4. Mit der dritten Vorlagefrage soll geklärt werden, ob es zulässig ist, die Mindestbemessungsgrundlage anzuwenden, obwohl der Leistungsempfänger zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn es um die verbilligte Lieferung von Investitionsgütern geht, die der Berichtigung der Vorsteuerabzüge (Art. 20 der Richtlinie 77/388/EWG) unterliegen.

    65

    a) Der BFH überträgt insoweit zwar die zu Art. 80 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem ergangene Rechtsprechung, nach der bei Leistungen an einen zum vollen Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmer die Mindestbemessungsgrundlage nicht anwendbar ist (vergleiche EuGH-Urteil Balkan and Sea Properties und Provadinvest vom 26. April 2012 C-621/10 und C-129/11, EU:C:2012:248, HFR 2012, 675, mit Anmerkung Klenk), grundsätzlich auch auf die auf Art. 27 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG gestützte nationale Sondermaßnahme des § 10 Abs. 5 UStG (vergleiche BFH-Urteil in BFHE 245, 473, BStBl II 2016, 187).

    66

    b) Allerdings geht der BFH bisher davon aus, dass § 10 Abs. 5 UStG auch bei Lieferungen an einen zum vollen Vorsteuerabzug berechtigten Leistungsempfänger angewendet werden darf, wenn der vom Leistungsempfänger in Anspruch genommene Vorsteuerabzug der Vorsteuerberichtigung im Sinne des § 15a UStG unterliegt (BFH-Urteil in BFHE 221, 388, BStBl II 2009, 786). Er nimmt an, diesbezüglich könnten Missbräuche und Steuerhinterziehungen drohen (vergleiche BFH-Urteil in BFHE 221, 388, BStBl II 2009, 786, unter II.2.b, Rz 13 f.). Ginge zum Beispiel im Streitfall ein regelbesteuernder Erzeuger mit Recht zum vollen Vorsteuerabzug nach Erwerb des Vertragsgegenstands von der Regelbesteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung (§ 24 UStG, Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG) über, würde dies gemäß § 15a Abs. 7 UStG zu einer Vorsteuerberichtigung führen (vergleiche BFH-Urteile vom 12. Juni 2008 V R 22/06, BFHE 222, 106, BStBl II 2009, 165; vom 14. Juli 2010 XI R 9/09, BFHE 231, 253, BStBl II 2010, 1086), die dann auf der Grundlage eines Vorsteuerbetrages vorgenommen würde, der auf einer verbilligten Bemessungsgrundlage beruht. Hieraus hat der BFH die Gefahr von Steuerumgehungen abgeleitet.

    67

    c) Es ist unionsrechtlich zweifelhaft, ob diese Sichtweise dem EuGH-Urteil Balkan and Sea Properties und Provadinvest (EU:C:2012:248, HFR 2012, 675) entspricht, das eine derartige Einschränkung nicht enthält.

    68

    5. Alle Vorlagefragen sind aufgrund der selbständig tragenden Begründungsstränge entscheidungserheblich.

    69

    6. Rechtsgrundlage für die Anrufung des EuGH ist Art. 267 Abs. 3 AEUV.

    70

    IV. Das Revisionsverfahren wird bis zu einer Entscheidung des EuGH ausgesetzt (§ 121 Satz 1 i.V.m. § 74 FGO).

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  • Die Gewährung von Krankenversicherungsschutz ist in Höhe der Arbeitgeberbeiträge Sachlohn, wenn der Arbeitnehmer aufgrund des Arbeitsvertrags ausschließlich Versicherungsschutz, nicht aber eine Geldzahlung verlangen kann. Demgegenüber wendet der Arbeitgeber Geld und keine Sache zu, wenn er einen Zuschuss unter der Bedingung zahlt, dass der Arbeitnehmer mit einem vom ihm benannten Unternehmen einen Versicherungsvertrag schließt. Dies hat der BFH entschieden (Az. VI R 13/16, VI R 16/17).

    BFH zur Arbeitnehmerbesteuerung: Abgrenzung zwischen Bar- und Sachlohn

    BFH, Pressemitteilung Nr. 47/18 vom 12.09.2018 zu den Urteilen VI R 13/16 vom 07.06.2018 und VI R 16/17 vom 04.07.2018

    Die Gewährung von Krankenversicherungsschutz ist in Höhe der Arbeitgeberbeiträge Sachlohn, wenn der Arbeitnehmer aufgrund des Arbeitsvertrags ausschließlich Versicherungsschutz, nicht aber eine Geldzahlung verlangen kann. Demgegenüber wendet der Arbeitgeber Geld und keine Sache zu, wenn er einen Zuschuss unter der Bedingung zahlt, dass der Arbeitnehmer mit einem vom ihm benannten Unternehmen einen Versicherungsvertrag schließt. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteilen vom 7. Juni 2018 VI R 13/16 und vom 4. Juli 2018 VI R 16/17 entschieden.Die Frage, ob Bar- oder Sachlohn vorliegt, ist für die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erheblich. Danach sind Sachbezüge bis 44 Euro im Kalendermonat steuerfrei. Für die Abgrenzung von Bar- und Sachlohn ist der auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen zu ermittelnde Rechtsgrund des Zuflusses entscheidend.

    Im Fall VI R 13/16 schloss der Arbeitgeber des Klägers als Versicherungsnehmer für die Mitarbeiter des Unternehmens bei zwei Versicherungen (Gruppen-)Zusatzkrankenversicherungen für Vorsorgeuntersuchungen, stationäre Zusatzleistungen sowie Zahnersatz ab. Die für den Versicherungsschutz des Klägers vom Arbeitgeber gezahlten monatlichen Beträge blieben unter der Freigrenze i. S. des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG. Der BFH bestätigte das Vorliegen von Sachlohn.

    In der Sache VI R 16/17 informierte die Klägerin in einem „Mitarbeiteraushang“ ihre Arbeitnehmer darüber, ihnen zukünftig eine Zusatzkrankenversicherung über eine private Krankenversicherungsgesellschaft anbieten zu können. Mitarbeiter nahmen das Angebot an und schlossen unmittelbar mit der Versicherungsgesellschaft private Zusatzkrankenversicherungsverträge ab. Die Versicherungsbeiträge wurden von den Mitarbeitern direkt an die Versicherungsgesellschaft überwiesen. Hierfür erhielten sie monatliche Zuschüsse von der Klägerin auf ihr Gehaltskonto ausgezahlt, die regelmäßig unter der Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG blieben. Nach dem Urteil des BFH handelt es sich um Barlohn. Ein Sachbezug liege nur vor, wenn auch ein arbeitsrechtliches Versprechen erfüllt wird, das auf Gewährung von Sachlohn gerichtet ist. Die Klägerin hatte ihren Arbeitnehmern letztlich nur den Kontakt zu dem Versicherungsunternehmen vermittelt und bei Vertragsschluss einen Geldzuschuss versprochen. Damit hatte sie ihren Arbeitnehmern – anders als im Fall VI R 13/16 – keinen Versicherungsschutz zugesagt.

    Die differenzierende Betrachtung des BFH verdeutlicht die für die Arbeitgeber bestehende Gestaltungsfreiheit. Entscheidet sich der Arbeitgeber dafür, seinen Arbeitnehmern – wie im ersten Fall – unmittelbar Versicherungsschutz zu gewähren, liegt zwar einerseits begünstigter Sachlohn vor, andererseits ist das Potential für weitere Sachbezüge angesichts der monatlichen Freigrenze von höchstens 44 Euro erheblich eingeschränkt. Denn jegliche Überschreitung der Freigrenze führt zum vollständigen Entfallen der Steuerfreiheit. Diesem Risiko kann der Arbeitgeber dadurch begegnen, dass er seinen Arbeitnehmern – wie im zweiten Fall – lediglich einen (von vornherein steuerpflichtigen) Zuschuss unter der Bedingung zahlt, dass diese eine eigene private Zusatzkrankenversicherung abschließen.

    Tenor:

    Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 16. März 2016 2 K 192/16 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist verheiratet und wurde für das Streitjahr (2014) mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Er erzielte im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Sein Arbeitgeber schloss als Versicherungsnehmer für die Mitarbeiter des Unternehmens bei zwei Versicherungen (Gruppen-) Zusatzkrankenversicherungen für Vorsorgeuntersuchungen, stationäre Zusatzleistungen sowie Zahnersatz ab. Für den Versicherungsschutz des Klägers zahlte der Arbeitgeber monatlich Beträge in Höhe von … € und … €, die er als steuerpflichtigen Arbeitslohn behandelte.

    2

    Bei der Festsetzung der Einkommensteuer für das Streitjahr berücksichtigte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) die Versicherungsbeiträge bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit.

    3

    Der Einspruch des Klägers hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) gab der daraufhin erhobenen Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgericht (EFG) 2016, 1087 veröffentlichten Gründen statt.

    4

    Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

    5

    Es beantragt,

    das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

    6

    Der Kläger beantragt,

    die Revision zurückzuweisen.

    7

    Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten. Einen Antrag hat es nicht gestellt.

    Gründe:

    II.

    8

    Die Revision des FA ist unbegründet. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die vom Arbeitgeber des Klägers für dessen Versicherungsschutz geleisteten Beiträge in Höhe von insgesamt 36,42 € monatlich Sachbezüge sind, die der Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 des Einkommensteuergesetzes (EStG) unterliegen.

    9

    1. Arbeitslohn i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist jeder Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist. Zum Arbeitslohn können auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern –Zukunftssicherung– (z.B. Senatsurteil vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Erlangt der Arbeitnehmer durch die Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, fließt ihm bereits mit der Beitragsleistung Arbeitslohn zu (Senatsurteil vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, BFHE 225, 68, BStBl II 2010, 194).

    10

    Dies ist vorliegend unstreitig der Fall. Denn der Kläger hatte aufgrund der von seinem Arbeitgeber abgeschlossenen (Gruppen-) Zusatzversicherungen und der von diesem hierfür gezahlten Beiträge unmittelbar Anspruch auf den entsprechenden Versicherungsschutz (s. Senatsurteil vom 16. April 1999 VI R 66/97, BFHE 188, 338, BStBl II 2000, 408, unter II.1.).

    11

    2. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass es sich bei dem vom Arbeitgeber verschafften zusätzlichen Versicherungsschutz um Sachlohn handelt.

    12

    a) Die Frage, ob Bar- oder Sachlohn vorliegt, ist u.a. im Hinblick auf die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG erheblich. Denn nach dieser Vorschrift bleiben Sachbezüge außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 44 € im Kalendermonat nicht übersteigen.

    13

    Nach der Senatsrechtsprechung ist für die Abgrenzung von Bar- und Sachlohn der Rechtsgrund des Zuflusses entscheidend (grundlegend Senatsurteile vom 11. November 2010 VI R 21/09, BFHE 232, 50, BStBl II 2011, 383; VI R 27/09, BFHE 232, 56, BStBl II 2011, 386, und VI R 41/10, BFHE 232, 62, BStBl II 2011, 389). Auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen ist zu ermitteln, welche Leistung der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber beanspruchen kann. Ein Sachbezug unterscheidet sich von Barlohn durch die Art des arbeitgeberseitig zugesagten und daher arbeitnehmerseitig zu beanspruchenden Vorteils selbst und nicht durch die Art und Weise der Erfüllung dieses Anspruchs. Kann der Arbeitnehmer lediglich die Sache selbst beanspruchen, liegen daher Sachbezüge i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG vor, die unter den weiteren Voraussetzungen des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG außer Ansatz bleiben. Unerheblich ist dann, ob der Arbeitnehmer die Sache unmittelbar vom Arbeitgeber erhält oder ob der Arbeitnehmer die Sache von einem Dritten auf Kosten des Arbeitgebers bezieht. Es kommt daher nicht darauf an, ob der Arbeitnehmer selbst Vertragspartner des Dritten geworden ist oder der Arbeitgeber die Sachleistung beim Dritten bezieht (Senatsurteil in BFHE 232, 56, BStBl II 2011, 386, Rz 17). Hat der Arbeitnehmer dagegen auch einen Anspruch darauf, dass sein Arbeitgeber ihm anstelle der Sache den Barlohn in Höhe des Werts der Sachbezüge ausbezahlt, liegen auch dann keine Sachbezüge, sondern Barlohn vor, wenn der Arbeitgeber die Sache zuwendet.

    14

    b) An dieser Rechtsprechung hält der erkennende Senat trotz der Einwände des FA und des BMF fest. Er sieht sich bestätigt durch die ganz herrschende Meinung in der Literatur (Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 8 Rz 28, Rz 34 und 670 „Versicherungsschutz“; derselbe, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2003, 577; Gröpl, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 8 Rz B 13 und B 105; Kister in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8 EStG Rz 140; Eisgruber in Kirchhof, EStG, 17. Aufl., § 19 Rz 78 „Zukunftssicherungsleistungen“; Schmidt/Krüger, EStG, 37. Aufl., § 8 Rz 18 und Rz 68; Adamek in Bordewin/Brandt, § 8 EStG Rz 42; Rundshagen in Korn, § 8 EStG Rz 60 „Gruppenkrankenversicherung“; Linck in Schaub, Arbeitsrechts-Handbuch, 2011, § 68 Rz 12a; Oehlschlägel, Die Besteuerung geldwerter Vorteilsgewährungen des Arbeitgebers, S. 29; Albert, Deutsche Steuer-Zeitung 1998, 124 (131); Hilbert/Sperandio, Neue Wirtschafts-Briefe Herne 2011, 3032; Geserich, Deutsches Steuerrecht —DStR– 2014, 561, 563; Reddig, EFG 2017, 1256; Briese, Betriebs-Berater —BB– 2018, 1307; Blümich/Glenk, § 8 EStG Rz 226 „Versicherungsschutz“, a.A. aber in Rz 226 „Zukunftssicherungsleistungen“; zur Auffassung der Finanzverwaltung tendierend Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, „Sachbezüge“ Rz 4/1/2).

    15

    aa) Soweit FA und BMF sich allgemein gegen die „ausweitende Auslegung“ des Sachlohnbegriffs durch die Senatsurteile in BFHE 232, 50, BStBl II 2011, 383, in BFHE 232, 56, BStBl II 2011, 386 und in BFHE 232, 62, BStBl II 2011, 389 wenden, lassen sie außer Acht, dass sich der Senat in diesen Urteilen mit der auch nun wieder angeführten Gesetzesbegründung als „Beitrag zur Steuervereinfachung“ (BTDrucks 13/1686, S. 8) befasst und darauf hingewiesen hat, diese gehe gerade nicht auf die streitige Frage nach der Abgrenzung zwischen Barlohn und Sachbezug ein. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Ausführungen in den Senatsurteilen in BFHE 232, 50, BStBl II 2011, 383, in BFHE 232, 56, BStBl II 2011, 386 und in BFHE 232, 62, BStBl II 2011, 389 (jeweils unter II.1.c bb) verwiesen.

    16

    bb) Auch die gerügte Verletzung von Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes liegt nicht vor. Denn die Ungleichbehandlung von Bar- und Sachlohn ist im Hinblick auf die Typisierungs- und Vereinfachungsfunktion zur Beseitigung von Erfassungs- und Bewertungsschwierigkeiten im Gesetz selbst angelegt. Sie ist nicht in der Definition des Sachbezugs durch die Senatsrechtsprechung begründet.

    17

    cc) Der Senat sieht auch keine Veranlassung, aufgrund der Ausführungen des BMF für Zukunftssicherungsleistungen von dieser Rechtsprechung abzurücken.

    18

    (1) Soweit die Finanzverwaltung der Ansicht ist, im Fall von Zukunftssicherungsleistungen führe die Beitragszahlung des Arbeitgebers „in der Regel“ auch dann zum Zufluss von Barlohn und damit zur Nichtanwendung der Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG, wenn der Arbeitgeber Versicherungsnehmer und die versicherte Person der Arbeitnehmer sei (BMF-Schreiben vom 10. Oktober 2013 IV C 5-S 2334/13/10001, BStBl I 2013, 1301, ersetzt durch Schreiben der Oberfinanzdirektion Frankfurt am Main vom 16. Oktober 2017 S 2334 A-104-St 211), vermag der Senat dem nicht zu folgen.

    19

    Der Verweis der Finanzverwaltung auf die Rechtsprechung des Senats, wonach sich Zukunftssicherungsleistungen wirtschaftlich betrachtet so darstellen, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und dieser sie zum Zwecke seiner Zukunftssicherung verwendet hat (z.B. Senatsurteil vom 5. Juli 2012 VI R 11/11, BFHE 238, 408, BStBl II 2013, 190), greift nicht durch. Denn diese Rechtsprechung betrifft allein die Frage, ob Zukunftssicherungsleistungen (im Streitfall also die Versicherungsprämien) bereits im Zahlungszeitpunkt zum Zufluss von Arbeitslohn führen oder erst bei Eintritt des Versicherungsfalls. Zu der sich daran anschließenden Frage, ob es sich um Bar- oder um Sachlohn handelt, hat sich der Senat auch in dem Urteil in BFHE 238, 408, BStBl II 2013, 190 demgegenüber nicht verhalten. Da es nach der Rechtsprechung des Senats für die Abgrenzung von Bar- und Sachlohn allein auf den Rechtsgrund des Zuflusses und insoweit auf die arbeitsvertragliche Regelung ankommt, kommt eine „wirtschaftliche Betrachtungsweise“ in diesem Zusammenhang nicht in Betracht (ebenso Koller/Renn, DStR 2011, 555, 558). Auch die Frage, ob bzw. inwiefern Beiträge des Arbeitgebers an private Krankenzusatzversicherungen als Sonderausgaben beim Arbeitnehmer abzuziehen sind, spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle.

    20

    (2) Schließlich kommt auch keine teleologische Reduktion von § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG dahingehend in Betracht, dass Zukunftssicherungsleistungen ausnahmsweise nicht von der Vorschrift erfasst werden. Zwar trifft es zu, dass die Anwendung auf Zukunftssicherungsleistungen die Freigrenze aufzehren kann, so dass dann bei weiteren Sachleistungen des Arbeitgebers für eine Steuerfreistellung nach § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG kein Raum mehr bleibt oder –falls weitere Sachleistungen gewährt werden– die Steuerfreistellung wegen Überschreitens der Freigrenze insgesamt entfällt. Die Steuerpflichtigen müssen sich an einer selbst gewählten Gestaltung allerdings auch im Hinblick auf damit einhergehende negative Auswirkungen festhalten lassen. Dass die Regelung weitgehend leer laufen würde, vermag der Senat nicht zu erkennen (a.A. Senatsurteil vom 26. November 2002 VI R 68/01, BFHE 201, 123, BStBl II 2003, 492, unter II.2.c ff für nach § 40b EStG in der bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Fassung pauschalierungsfähige Zukunftssicherungsleistungen).

    21

    Auch der Verweis auf die Steuerbefreiungen bei Zukunftssicherungsleistungen verfängt in Bezug auf den streitgegenständlichen zusätzlichen Krankenversicherungsschutz nicht. Denn die diesbezüglichen Regelungen in § 3 Nrn. 56 und 63 EStG sowie § 22 Nr. 5 EStG zur Vermeidung einer doppelten Steuerfreistellung im Hinblick auf die nachgelagerte Besteuerung finden auf die Absicherung aktueller Risiken durch eine Krankenzusatzversicherung keine Anwendung.

    22

    (3) Wie bereits ausgeführt, wurde die Freigrenze in Höhe von nunmehr 44 € als „Beitrag zur Verwaltungsvereinfachung“ eingeführt. Entsprechender Vereinfachungsbedarf kann sich aber durchaus auch bei der Bewertung von Versicherungsschutz ergeben, beispielsweise bei unüblichen Tarifvorteilen, welche beim Arbeitgeber zu vergünstigten Beitragszahlungen führen (s. Senatsbeschluss vom 28. Juni 2007 VI R 45/02, BFH/NV 2007, 1871, unter III.2.b bb; ebenso Briese, BB 2018, 1307, 1308). Darüber hinaus ist die Bewertungsbedürftigkeit des Sachbezugs keine konstitutive tatbestandliche Voraussetzung für die Anwendung der Freigrenze.

    23

    Insoweit kann auch offenbleiben, ob § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG auf Beiträge und Zuwendungen des Arbeitgebers zur Abdeckung von biometrischen Risiken der betrieblichen Altersversorgung an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG wegen einer in dieser Vorschrift möglicherweise begründeten spezialgesetzlichen Bewertungsvorschrift (hierzu Briese, BB 2018, 1307, 1308, m.w.N.) überhaupt anwendbar ist. Denn die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG gilt nur für Sachbezüge, die nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bewerten sind.

    24

    3. Bei Heranziehung dieser Grundsätze hat das FG zu Recht Sachlohn angenommen.

    25

    a) Nach den nicht mit Verfahrensrügen angegriffenen und den Senat deshalb bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) hatte der Kläger lediglich einen Anspruch auf zusätzlichen Versicherungsschutz in Gestalt von verschiedenen Vorsorgeuntersuchungen, Chefarztbehandlung und Unterbringung im Zweibettzimmer sowie bei Zahnersatz, jedoch keinen Anspruch auf Auszahlung eines entsprechenden Geldbetrags. Damit ist ihm kein Gut in Geld, sondern in Geldeswert i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zugeflossen (so schon Senatsurteil vom 14. April 2011 VI R 24/10, BFHE 233, 246, BStBl II 2011, 767), das der monatlichen Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG unterliegt.

    26

    Der Senat folgt dem FA nicht darin, der Arbeitgeber habe dem Kläger im Streitfall bei Eintritt eines bestimmten Ereignisses (der Rechnungsstellung beispielsweise durch den Arzt) eine bestimmte Geldleistung versprochen. Vertraglich zugesagt wird auch bei einer privaten Krankenzusatzversicherung der Versicherungsschutz. Lediglich die Abrechnung unterscheidet sich von der gesetzlichen Krankenversicherung mit ihrem Grundsatz des Sachleistungsprinzips. In der privaten (Zusatz-)Krankenversicherung ist demgegenüber das Kostenerstattungsprinzip vorherrschend, d.h., der Privatpatient bezahlt seine Rechnung regelmäßig zunächst direkt an den Arzt und erhält den erstattungsfähigen Anteil anschließend von seiner privaten Krankenversicherung zurück.

    27

    b) Anhaltspunkte, dass der Wert des Versicherungsschutzes beim Kläger die monatliche Freigrenze überschreitet, sind nicht ersichtlich. Vielmehr ist es zwischen den Beteiligten unstreitig, dass der um übliche Preisnachlässe geminderte übliche Endpreis am Abgabeort (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG) im Streitfall den Aufwendungen des Arbeitgebers entspricht und die Bewertung des Versicherungsschutzes auf Grundlage der vom Arbeitgeber gezahlten Beiträge deshalb nicht zu beanstanden ist (Senatsurteil vom 6. Juni 2018 VI R 32/16, Rz 23, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).

    28

    4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

     

     

     

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  • Der BFH nimmt Stellung zu der Frage, ob der Ertrag aus der Auflösung eines für einen erhaltenen Zinszuschuss nach dem Agrarinvestitionsförderungsprogramm gebildeten passiven Rechnungsabgrenzungspostens anlässlich der Betriebsaufgabe den laufenden Gewinn erhöht, oder ob er Bestandteil des tarifbegünstigten Aufgabegewinns ist (Az. VI R 51/16).

    Einkommensteuer

    BFH zur Auflösung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens bei Betriebsaufgabe

    BFH, Urteil VI R 51/16 vom 25.04.2018

    Leitsatz

    Ein wegen eines Zinszuschusses gebildeter passiver Rechnungsabgrenzungsposten ist im Rahmen einer Betriebsaufgabe zu Gunsten des Aufgabegewinns aufzulösen, wenn das dem Zinszuschuss zugrundeliegende Darlehen fortgeführt wird.

    Tenor:

    Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 14. Juni 2016 13 K 33/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Streitig ist, ob der Ertrag aus der Auflösung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens (pRAP) beim laufenden Gewinn oder beim Betriebsaufgabegewinn zu berücksichtigen ist.

    2

    Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die für das Streitjahr (2010) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt wurden. Der Kläger erzielte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, die er durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für das Normalwirtschaftsjahr vom 1. Juli bis zum 30. Juni des Folgejahres (§ 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG) ermittelte. Die Steuerbilanz zum 30. Juni 2010 wies einen pRAP wegen eines Zinszuschusses nach dem Agrarinvestitionsförderungsprogramm für die Errichtung eines Schweinestalls aus. Der Schweinestall wurde im Jahr 2005 errichtet und im Juli 2010 an einen anderen Landwirt verpachtet. Das Darlehen wurde weiterhin bedient.

    3

    Der Kläger gab den Betrieb zum 31. Dezember 2010 auf. Der pRAP war in der Steuerbilanz zum 31. Dezember 2010 noch enthalten. Im Rahmen einer Außenprüfung für das Streitjahr löste der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) den pRAP erfolgswirksam auf und erhöhte den –im Übrigen unstreitigen– laufenden land- und forstwirtschaftlichen Gewinn für das Rumpfwirtschaftsjahr 1. Juli bis 31. Dezember 2010 entsprechend.

    4

    Der nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1955 veröffentlichten Gründen statt. Der streitige pRAP sei nicht zu Gunsten des laufenden Gewinns aufzulösen, sondern beim Betriebsaufgabeergebnis zu berücksichtigen.

    5

    Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

    6

    Es beantragt,

    das Urteil des Niedersächsischen FG vom 14. Juni 2016 13 K 33/15 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

    7

    Die Kläger beantragen,

    die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

    Gründe:

    II.

    8

    Die Revision des FA ist unbegründet und deshalb nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Ertrag aus der Auflösung des streitigen pRAP bei der Ermittlung des Aufgabegewinns und nicht im Rahmen des laufenden Gewinns zu berücksichtigen ist.

    9

    1. Zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gehören auch Gewinne, die bei der Veräußerung bzw. Aufgabe eines land- oder forstwirtschaftlichen Betriebs erzielt werden (§§ 14, 16 Abs. 3 EStG).

    10

    Nach den nicht mit Revisionsrügen angegriffenen und den Senat damit bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) hat der Kläger seinen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zum 31. Dezember 2010 aufgegeben. Er musste aus diesem Anlass sowohl den Aufgabegewinn (§ 16 Abs. 2 und 3 EStG) durch eine Aufgabebilanz als auch den laufenden Gewinn für das Rumpfwirtschaftsjahr vom 1. Juli bis 31. Dezember 2010 durch eine letzte Schlussbilanz ermitteln (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 5. Mai 2015 X R 48/13, BFH/NV 2015, 1358, Rz 35, m.w.N.). Dies steht zwischen den Beteiligten nicht im Streit.

    11

    a) Die letzte Schlussbilanz schließt die (laufende) land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit des Klägers ab. Das Betriebsvermögen ist nach Maßgabe des § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln (§ 16 Abs. 2 Satz 2 EStG) und ergibt im Vergleich mit dem Betriebsvermögen auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, bereinigt um den Wert der Entnahmen und Einlagen, den laufenden Gewinn des Rumpfwirtschaftsjahres (s. BFH-Urteil in BFH/NV 2015, 1358).

    12

    b) In der Aufgabebilanz werden dagegen etwa veräußerte und in das Privatvermögen überführte Wirtschaftsgüter und die verbliebenen Schulden mit den Werten des § 16 Abs. 3 EStG angesetzt. Aus dem Vergleich des in ihr ausgewiesenen Betriebsvermögens mit dem Betriebsvermögen der letzten Schlussbilanz, vermindert um die Aufgabekosten, ergibt sich der Aufgabegewinn bzw. -verlust (§ 16 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 3 EStG). Entsteht ein Aufgabegewinn, ist er einkommensteuerrechtlich ggf. um den Freibetrag des § 16 Abs. 4 EStG zu kürzen und im Übrigen in der Regel gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG tarifbegünstigt zu versteuern (BFH-Urteil in BFH/NV 2015, 1358, m.w.N.).

    13

    c) Bei der Abgrenzung zwischen laufendem Gewinn und tarifbegünstigtem Aufgabegewinn ist grundsätzlich auf den zeitlichen und wirtschaftlichen bzw. sachlichen Zusammenhang des einzelnen Geschäftsvorfalls mit dem laufenden Geschäftsbetrieb einerseits und der Betriebsaufgabe andererseits abzustellen (BFH-Urteile vom 24. August 2000 IV R 42/99, BFHE 193, 107, BStBl II 2003, 67; vom 10. November 2004 XI R 69/03, BFHE 208, 190, BStBl II 2005, 596; vom 20. Dezember 2006 X R 31/03, BFHE 216, 288, BStBl II 2007, 862, und vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862, m.w.N.). Ein zeitlicher Zusammenhang allein genügt nicht (BFH-Urteil vom 1. Dezember 1988 IV R 140/86, BFHE 155, 341, BStBl II 1989, 368).

    14

    Ob Geschäftsvorfälle noch beim Schlusskapital in der Schlussbilanz und damit bei der Ermittlung des laufenden Gewinns oder erst in der Aufgabebilanz beim Aufgabegewinn zu berücksichtigen sind, bestimmt sich deshalb danach, ob Erträge und Aufwendungen in einem Veranlassungszusammenhang zur Veräußerung/Betriebsaufgabe als dem auslösenden Moment stehen (BFH-Urteile vom 15. Juni 2016 I R 64/14, BFHE 254, 291, BStBl II 2017, 182, Rz 15, und vom 16. Dezember 2009 IV R 22/08, BFHE 227, 481, BStBl II 2010, 736, Rz 17, jeweils mitm.w.N.; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 16 EStG Rz 586, m.w.N.; Reiß in Kirchhof, EStG, 17. Aufl., § 16 Rz 263; Schmidt/Wacker, EStG, 37. Aufl., § 16 Rz 290; Hörger/Rapp in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 16 Rz 123 a.E.; Blümich/Schallmoser, § 16 EStG Rz 557).

    15

    2. Nach diesen Rechtsgrundsätzen hat das FG den streitigen pRAP zu Recht dem Aufgabegewinn und nicht dem laufenden Gewinn zugeordnet.

    16

    a) Gemäß § 250 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) sind als RAP auf der Passivseite der Bilanz Einnahmen vor dem Abschlussstichtag auszuweisen, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Zeitpunkt darstellen; dem entspricht wörtlich § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die Bestimmungen gelten als Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung auch für nicht gewerblich tätige Unternehmer, also auch für Landwirte, die ihren Gewinn durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG ermitteln (Senatsurteil vom 15. Februar 2017 VI R 96/13, BFHE 257, 244, BStBl II 2017, 884, m.w.N.). Diese Vorschriften sollen gewährleisten, dass ein vom Steuerpflichtigen vorab vereinnahmtes Entgelt entsprechend dem Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2, Nr. 5 HGB) erst dann –durch Auflösung des pRAP– erfolgswirksam wird, wenn der Steuerpflichtige seine noch ausstehende Gegenleistung erbracht hat (BFH-Urteile vom 28. Mai 2015 IV R 3/13, BFH/NV 2015, 1577; vom 23. Februar 2005 I R 9/04, BFHE 209, 248, BStBl II 2005, 481; vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393, BStBl II 1995, 202, und vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443, BStBl II 1983, 572).

    17

    Der Anwendungsbereich der Rechnungsabgrenzung betrifft in erster Linie typische Vorleistungen eines Vertragspartners im Rahmen eines gegenseitigen Vertrags i.S. der §§ 320 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs. Er ist aber nicht auf synallagmatische schuldrechtliche Leistungen beschränkt (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2015, 1577, und in BFHE 209, 248, BStBl II 2005, 481). Erfasst werden auch Fälle, in denen die gegenseitigen Verpflichtungen ihre Grundlage im öffentlichen Recht haben. Deshalb kann auch der Empfang von Subventionen zu einer passiven Rechnungsabgrenzung führen, sofern das vom Subventionsempfänger erwartete Verhalten wirtschaftlich als Gegenleistung für die Subvention aufgefasst werden kann (BFH-Urteil vom 24. Juni 2009 IV R 26/06, BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781, m.w.N.).

    18

    Da das bezogene Entgelt am jeweiligen Bilanzstichtag nur insoweit abzugrenzen ist, als es Ertrag für eine bestimmte Zeit „nach diesem Zeitpunkt“ darstellt, muss jedoch eine Verpflichtung zu einer nach diesem Bilanzstichtag (zumindest zeitanteilig) noch zu erbringenden Gegenleistung bestehen (Senatsurteil in BFHE 257, 244, BStBl II 2017, 884). Im Hinblick auf eine bereits vollzogene Leistung ist eine Rechnungsabgrenzung nicht möglich (BFH-Urteile in BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781, und vom 7. März 2007 I R 18/06, BFHE 216, 572, BStBl II 2007, 697).

    19

    b) Nach diesen Maßstäben war der Kläger verpflichtet, in seiner letzten Schlussbilanz auf den 31. Dezember 2010 noch einen pRAP für den ihm gewährten Zinszuschuss zu bilden.

    20

    aa) Der Zinszuschuss führte beim bilanzierenden Kläger im Jahr der Bewilligung zu Betriebseinnahmen. Das ist zwischen den Beteiligten zu Recht nicht streitig. Ebenso gehen die Beteiligten übereinstimmend und zu Recht davon aus, dass der Kläger als zeitraumbezogene „Gegenleistung“ den mit dem geförderten Darlehen einhergehenden Kapitaldienst schuldete (s. zur Bildung eines pRAP bei Erhalt eines Zinszuschusses auch BFH-Urteil in BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781).

    21

    Der pRAP ist entsprechend der Laufzeit des Darlehens aufzulösen. Er dient dazu, die Ertragswirkung der Einnahmen (hier: des Zinszuschusses) in das Wirtschaftsjahr zu verlagern, in dem die korrespondierenden Aufwendungen anfallen. Die Höhe des pRAP richtet sich deshalb grundsätzlich nach dem Verhältnis der noch ausstehenden Gegenleistung zur gesamten Gegenleistung (BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 66/94, BFHE 177, 273, BStBl II 1995, 772). Da der Zuschuss den tatsächlich entstehenden Zinsaufwand über den gesamten Zeitraum verbilligen will, ist der pRAP demnach in dem Umfang aufzulösen, in dem er auf den bisher erbrachten Zinsaufwand entfällt. Ausgehend von der zuvor dargelegten Verknüpfung des vereinnahmten Zuschusses mit dem Zinsaufwand, ist der pRAP zudem bei jeder anteiligen (Sonder-)Tilgung des Darlehens, die zu einem Wegfall des zukünftigen Zinsaufwands führt, anteilig aufzulösen (BFH-Urteil in BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781).

    22

    bb) Nach den nicht angegriffenen Feststellungen des FG betrug der pRAP zum 31. Dezember 2010 … €. Hiervon gehen auch die Beteiligten aus.

    23

    Daraus folgt, dass das bezuschusste Darlehen am 31. Dezember 2010 noch bestand und damit auch weiterhin ein künftiger Zinsaufwand des Klägers gegeben war. Der Kläger hatte also seine für den Zinszuschuss geschuldete Gegenleistung am Bilanzstichtag noch nicht vollständig erbracht. Es bestand am Bilanzstichtag eine Verpflichtung des Klägers zu einer nach diesem Bilanzstichtag (zumindest zeitanteilig) zu erbringenden Gegenleistung. Damit lagen die Voraussetzungen für den Ansatz des pRAP in der Schlussbilanz des Klägers auf den 31. Dezember 2010 (weiterhin) vor. Denn der pRAP ist in der Schlussbilanz (nur) in dem Umfang aufzulösen, in dem er auf den bisher erbrachten Zinsaufwand entfällt. Der Ertrag aus dem Zinszuschuss, der durch die Bildung des pRAP (zeitanteilig) neutralisiert werden soll, war am Bilanzstichtag der Schlussbilanz noch nicht vollständig realisiert. Dies rechtfertigt es, den pRAP auch in der letzten (normalen) Schlussbilanz weiterhin zu passivieren.

    24

    c) In der Aufgabebilanz konnte der pRAP hingegen nicht mehr ausgewiesen werden. Das (fortbestehende) Darlehen wurde durch die Betriebsaufgabe zu Privatvermögen. Anhaltspunkte dafür, dass der Schweinestall einem anderen Betriebsvermögen des Klägers gewidmet wurde, liegen nicht vor. Die Gegenleistung des Klägers für den Zinszuschuss, also der mit dem bezuschussten Darlehen einhergehende Kapitaldienst, lag mit der Überführung des Darlehens in das Privatvermögen folglich nicht mehr im steuerbaren Bereich. Für eine nicht (mehr) steuerbare Gegenleistung kann aber in der Aufgabebilanz trotz fortbestehender Verpflichtung kein pRAP gebildet werden. Die Entnahme der Darlehensforderung in das Privatvermögen führt zum vollständigen Wegfall des (künftigen) steuerbaren Zinsaufwands. Damit ist auch für den Ansatz des pRAP kein Raum mehr.

    Zutreffend ist das FG deshalb davon ausgegangen, dass die Auflösung des streitigen pRAP vorliegend nicht nur in einem engen zeitlichen, sondern auch in einem sachlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe steht. Unter den Umständen des Streitfalls ist der pRAP allein wegen der Betriebsaufgabe nicht länger bilanziell auszuweisen.

    25

    3. Der Umstand, dass es sich bei einem RAP nicht um ein Wirtschaftsgut handelt (Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O., § 5 EStG Rz 241; Crezelius in Kirchhof, a.a.O., § 5 Rz 87), sondern der außerordentliche Ertrag auf der Auflösung eines Bilanzpostens beruht, der der periodengerechten Zuordnung von Einnahmen dient (z.B. BFH-Urteil in BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781), steht dessen Zuordnung zum Aufgabegewinn nicht entgegen. Insbesondere wird dadurch der Gewinnbegriff des § 16 Abs. 2 EStG entgegen der Auffassung des FA nicht verkannt.

    26

    a) Aufgabegewinn ist der Betrag, um den die Summe aus dem Veräußerungspreis für die im Rahmen der Betriebsaufgabe veräußerten Wirtschaftsgüter, aus dem gemeinen Wert der ins Privatvermögen überführten Wirtschaftsgüter und aus den in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Aufgabe angefallenen sonstigen Erträgen oder Aufwendungen nach Abzug der Aufgabekosten den (Buch-)Wert des Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Aufgabe übersteigt (§ 16 Abs. 3 Sätze 6 und 7 i.V.m. Abs. 2 EStG; z.B. BFH-Urteile vom 6. März 2008 IV R 72/05, BFH/NV 2008, 1311; vom 1. August 2013 IV R 18/11, BFHE 242, 315, BStBl II 2013, 910, und vom 27. April 2016 X R 16/15, BFH/NV 2016, 1444).

    27

    b) Schon nach dieser Definition, die der BFH in ständiger Rechtsprechung verwendet, kommt die vom FA geforderte Beschränkung des Anwendungsbereiches der §§ 14, 16 und 34 EStG auf Gewinne aus Veräußerungen und Entnahmen von Wirtschaftsgütern nicht in Betracht. Eine dahingehende Auslegung widerspräche auch Sinn und Zweck der Tarifvergünstigung nach §§ 16, 34 EStG, die nach nahezu einhelliger Auffassung in Rechtsprechung und Schrifttum darin bestehen, die „zusammengeballte“ Realisierung der während vieler Jahre entstandenen stillen Reserven nicht nach dem progressiven Einkommensteuertarif zu erfassen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 18. Oktober 1999 GrS 2/98, BFHE 189, 465, BStBl II 2000, 123, Rz 43, m.w.N.). Diesem Ziel liefe es aber zuwider, wenn der streitige pRAP zu Gunsten des laufenden Gewinns aufgelöst würde. Denn in dem streitigen pRAP wurde zum Stichtag (31. Dezember 2010) ein Ertrag (Zinszuschuss) abgegrenzt, welcher bei Fortführung des klägerischen Betriebs entsprechend der Laufzeit des Darlehens und damit periodengerecht besteuert worden wäre. Mit Auflösung des pRAP in der letzten Schlussbilanz zum 31. Dezember 2010 unterläge hingegen eine zuvor aufgrund des Realisationsprinzips passiv abgegrenzte Einnahme (§ 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG) entgegen der gesetzlichen Intention „zusammengeballt“ der Einkommensteuer.

    28

    4. Entgegen der Auffassung des FA folgt auch nicht aus dem BFH-Urteil vom 12. Juli 1984 IV R 76/82 (BFHE 141, 522, BStBl II 1984, 713), dass ein pRAP im Fall der Betriebsaufgabe zu Gunsten des laufenden Gewinns und nicht des Aufgabegewinns aufzulösen ist. Zwar ist nach diesem Urteil ein aktiviertes Disagio zu Lasten des laufenden Gewinns und nicht des Aufgabegewinns auszubuchen, wenn das entsprechende Darlehen anlässlich der Betriebsaufgabe vorfristig zurückgezahlt wird.

    29

    Diese Entscheidung behandelt aber einen insofern mit dem Streitfall nicht vergleichbaren Sachverhalt, als die mit dem Disagio einhergehende Kapitalnutzung durch eine vorfristige Tilgung des Darlehens ihr Ende gefunden hat. Aufgrund dessen hat der BFH einen unmittelbaren sachlichen Zusammenhang der aufwandbegründenden Abschreibung des Disagios mit der Betriebsaufgabe verneint und den nur zeitlichen Zusammenhang hiermit nicht als ausreichend für eine Minderung des Aufgabegewinns angesehen. Im vorliegenden Fall wurde das Darlehen aber gerade nicht zurückgezahlt, sondern im sachlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe in das Privatvermögen des Klägers überführt. Deshalb lässt sich dem Urteil in BFHE 141, 522, BStBl II 1984, 713 nicht entnehmen, dass aktive wie passive RAP im Fall einer Betriebsaufgabe stets zu Lasten und zu Gunsten des laufenden Gewinns aufzulösen sind.

    30

    Damit kann der Senat auch dahinstehen lassen, ob die vorgenannte Entscheidung durch die Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 18. Oktober 2000 X R 70/97, BFH/NV 2001, 440, und vom 25. Januar 2000 VIII R 55/97, BFHE 191, 111, BStBl II 2000, 458), wonach die Vorfälligkeitsentschädigung bei vorzeitiger Ablösung eines betrieblichen Kredits anlässlich einer Betriebsveräußerung nicht den laufenden Gewinn mindert, sondern zu den Veräußerungskosten gehört, mittlerweile überholt ist (vgl. Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16 Rz 301).

    31

    5. Schließlich steht der Berücksichtigung des pRAP bei der Ermittlung des Aufgabegewinns auch nicht der Umstand entgegen, dass sich Zinsen und Zinszuschuss in der Vergangenheit beim laufenden Ergebnis ausgewirkt haben. Dieser Effekt tritt ebenso hinsichtlich aller stillen Reserven und der übrigen steuerfreien Rücklagen ein. Sachliche Gründe, welche es rechtfertigen könnten, die im Zuge der Betriebsveräußerung oder -aufgabe gebotene Auflösung eines RAP anders als die Auflösung stiller Reserven und der übrigen steuerfreien Rücklagen zu behandeln, vermag der Senat nicht zu erkennen (s.a. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1862, zur Auflösung einer Ansparrücklage nach § 7g EStG a.F.).

    32

    6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Wie steht es um die EU-weit harmonisierten Vorschriften für die Ausstellung, den Inhalt und die Übermittlung von Rechnungen? Dieser Frage geht die EU-Kommission mittels einer öffentlichen Konsultation nach, an der sich auch der DStV beteiligt.

    Umsatzsteuer

    DStV-Teilnahme an EU-Konsultation: Harmonisierte Rechnungsstellungsvorschriften im Umsatzsteuerrecht

    DStV, Mitteilung vom 10.09.2018

    Wie steht es um die EU-weit harmonisierten Vorschriften für die Ausstellung, den Inhalt und die Übermittlung von Rechnungen? Dieser Frage geht die EU-Kommission mittels einer öffentlichen Konsultation nach. Die europäischen Vorgaben wurden insbesondere 2010 durch die Richtlinie 2010/45/EU („zweite Rechnungsstellungsrichtlinie“) geändert. Angestrebtes Ziel der Richtlinie war es unter anderem, den Verwaltungsaufwand für Unternehmen zu verringern, die Verbreitung elektronischer Rechnungen zu fördern sowie kleine und mittlere Unternehmen (KMU) zu unterstützen.

    Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) hat mit seiner Stellungnahme S 10/18 an der Konsultation teilgenommen. Die EU-Kommission will die Ergebnisse der Bestandsaufnahme auch für die Prüfung möglicher Reformen nutzen:

    Eingetretene Verbesserungen insbesondere bei elektronischen Rechnungen erkennbar

    Der DStV bewertet zurückliegende Vereinfachungen hinsichtlich der Anforderungen für die Rechnungsstellung durchaus positiv. Insbesondere die Akzeptanz und der Verbreitungsgrad der elektronischen Rechnungsstellung haben zugenommen:

    Durch das Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom 01.11.2011 ( BGBl. I, S. 2140 ) wurden als Folge der zweiten Rechnungsstellungsrichtlinie insbesondere die Anforderungen an die Übermittlung elektronischer Rechnungen deutlich reduziert. Zuvor wurden auf elektronischem Weg übermittelte Rechnungen in Deutschland nur anerkannt, wenn eine qualifizierte elektronische Signatur oder ein EDI-Verfahren genutzt wurden. Dies ist ab dem 01.01.2012 nicht mehr notwendig. Stattdessen darf die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung alternativ durch ein innerbetriebliches Kontrollverfahren, das einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen kann, gewährleistet werden.

    Zukunft der Vorschriften für die Rechnungsstellung

    Die EU-Kommission fragt in ihrer Konsultation auch nach möglichen Zielen, die bei einer Reformierung der Vorschriften im Mittelpunkt stehen sollten.

    Der DStV regt in diesem Zusammenhang unter anderem die Einhaltung folgenden Grundsätze an:

    • Die Unterschiede bei den Rechnungsstellungsvorschriften zwischen den EU-Ländern sollten reduziert werden. So würden grenzüberschreitende Umsätze erleichtert.
    • Rechnungsstellungssysteme und -vorschriften, die an die Bedürfnisse von KMU angepasst sind, sollten gefördert werden.
    • Rechnungsstellungsvorschriften sollten klar sein und damit das Risiko von Rechtsunsicherheiten und Rechtsstreitigkeiten mindern.

    Interessierte können an der Konsultation noch bis 20.09.2018 online teilnehmen.

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  • Die Finanzminister der Europäischen Union haben sich bei einem Treffen auf die Einführung einer sog. Digitalsteuer für Europa Anfang 2019 verständigt, die den Vorstellungen der EU-Kommission folgt. Demnach soll ein Steuersatz von drei Prozent auf Bruttoumsätze erhoben werden, die aus bestimmten digitalen Serviceleistungen innerhalb der EU stammen. Das ZEW nimmt dazu Stellung.

    Steuerpolitik

    Eine Digitalsteuer für Europa belastet Unternehmen unnötig mehr und ist nicht im Interesse Deutschlands

    ZEW, Pressemitteilung vom 10.09.2018

    Die Finanzminister der Europäischen Union haben sich bei einem Treffen auf die Einführung einer sog. Digitalsteuer für Europa Anfang 2019 verständigt, die den Vorstellungen der EU-Kommission folgt. Demnach soll ein Steuersatz von drei Prozent auf Bruttoumsätze erhoben werden, die aus bestimmten digitalen Serviceleistungen innerhalb der EU stammen. Geplant ist, die Besteuerung digitaler Konzerne mit Sitz in Drittstaaten und in EU-Mitgliedstaaten, die einen Gesamtumsatz von mehr als 750 Millionen Euro, davon 50 Millionen Euro innerhalb der EU, erzielen. Prof. Dr. Christoph Spengel, Forschungsprofessor am Zentrum für Europäische Wirtschaftsforschung (ZEW), Mannheim, sowie Inhaber des Lehrstuhls für Allgemeine Betriebswirtschaftslehre und Betriebswirtschaftliche Steuerlehre II an der Universität Mannheim, nimmt dazu Stellung.

    „Grundlage der Überlegungen für eine Digitalsteuer auf europäischer Ebene ist die Annahme, dass digitale Unternehmen weniger Steuern zahlen als traditionelle Unternehmen. Dies entspricht jedoch nicht der Realität. Sondersteuern sind aus mehreren Gründen fehl am Platz.

    Grundlage der Besteuerung ist nach wie vor der Gewinn des Unternehmens, unabhängig davon, ob es sich um ein digitales Unternehmen handelt oder nicht. Zudem ist eine trennscharfe Unterscheidung zwischen digitalen und traditionellen oder nicht-digitalen Unternehmen schlichtweg unmöglich. Hierbei kommt außerdem hinzu, dass in Zukunft einige Branchen wie die Automobilindustrie – Stichwort: autonomes Fahren – sowie auch die Pharma- und Chemiebranche immer digitaler werden, was eine Trennung von digital und nicht-digital weiter erschwert und enorme Verzerrungen mit sich bringt.

    Schließlich führt eine Besteuerung der Umsätze in Form einer Digitalsteuer zu gravierenden Doppelbesteuerungen, da neben der Digitalsteuer die volle Steuer auf die Gewinne anfällt. Unter dem Strich würden Unternehmen mit einer Digitalsteuer also unnötig mehr belastet. Gerade die Zusatzbelastung von Zukunftstechnologien, die mit der Schaffung hochqualifizierter Arbeitsplätze einhergehen, kann nicht im europäischen und vor allem auch nicht im Interesse Deutschlands sein.“

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  • Mit dem Gesetz zur steuerlichen Förderung des Mietwohnungsneubaus sollen die im Rahmen der von der Bundesregierung gestarteten Wohnraumoffensive vorgesehenen steuerlichen Anreize für den Mietwohnungsneubau im bezahlbaren Mietsegment in die Tat umgesetzt werden. Das BMF hat den Referentenentwurf veröffentlicht.

    Einkommensteuer

    Gesetz zur steuerlichen Förderung des Mietwohnungsneubaus

    BMF, Mitteilung vom 04.09.2018

    Mit dem Gesetz zur steuerlichen Förderung des Mietwohnungsneubaus sollen die im Rahmen der von der Bundesregierung gestarteten Wohnraumoffensive vorgesehenen steuerlichen Anreize für den Mietwohnungsneubau im bezahlbaren Mietsegment in die Tat umgesetzt werden. Dies erfolgt durch die Einführung einer Sonderabschreibung für den Mietwohnungsneubau in § 7b Einkommensteuergesetz – neu -.

    So können die Maßnahmen der Länder im Mietwohnungsneubau unterstützt werden, um insbesondere private Investoren zum Bau bezahlbaren Mietwohnraumes anzuregen. Hintergrund sind der Mangel an bezahlbarem Wohnraum für Menschen mit geringem oder mittlerem Einkommen sowie die steigenden Mieten. Nur durch verstärkten Wohnungsneubau kann die Nachfrage gedeckt werden. Die Maßnahme zielt vorwiegend auf private Investoren ab, sich verstärkt im bezahlbaren Mietwohnungsneubau zu engagieren.

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  • Das BMF hat gegenüber dem Bundesverband Investment und Asset Management e.V. (BVI) zu den Auswirkungen der Zurechnung auf den Fonds-Aktiengewinn nach § 48 Investmentsteuergesetz (InvStG 2018) Stellung genommen (Az. IV C 1 – S-1980-1 / 16 / 10010 :011).

    Investmentsteuer

    Anwendungsfragen zum Investmentsteuergesetz in der am 1. Januar 2018 geltenden Fassung (InvStG 2018)

    Auslegungsfragen zu §§ 35 und 48 InvStG 2018

    BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 1 – S-1980-1 / 16 / 10010 :011 vom 28.08.2018

    Auszug

    Das BMF beantwortet ausführlich die Fragen des Bundesverband Investment und Asset Management e.V. (BVI) zur Auslegung der §§ 35 und 48 InvStG 2018 unter folgenden Schwerpunkten:

    I. Zurechnung nach § 35 InvStG 2018

    II. Ermittlung des Fonds-Aktiengewinns nach § 48 InvStG 2018

    III. Spezial-Investmentfonds mit nur einem Anleger

    IV. Fonds-Abkommensgewinn, Fonds-Teilfreistellungsgewinn

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  • Nach Ergehen des BMF-Schreibens vom 6. Oktober 2017 sind Zweifelsfragen aus der Praxis zum Anwendungsbereich dieses Schreibens gestellt worden. Daher teilt das BMF die Änderungen im Abschnitt 8.1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses mit (Az. III C 3 – S-7155 / 16 / 10002).

    Umsatzsteuer

    Steuerbefreiung der Umsätze für die Seeschifffahrt und für die Luftfahrt (§ 4 Nr. 2, § 8 UStG, Abschnitt 8.1 UStAE)

    BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) III C 3 – S-7155 / 16 / 10002 vom 05.09.2018

    Nach Ergehen des BMF-Schreibens vom 6. Oktober 2017 – III C 3 – S-7155 / 16 / 10002 (2017/0838408) -, BStBl I S. 1349, sind Zweifelsfragen aus der Praxis zum Anwendungsbereich dieses Schreibens gestellt worden.

    Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird Abschnitt 8.1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) vom 1. Oktober 2010, BStBl I S. 846, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 17. Juli 2018 – III C 3 -S-7179 / 08 / 10005 :001 (2018/0592904), BStBl I S. 820, geändert worden ist, wie folgt geändert:

    1. Absatz 1 Satz 3 wird wie folgt gefasst:

    3Die Steuerbefreiung kann sich nicht auf Umsätze auf den vorhergehenden Stufen erstrecken, wenn im Zeitpunkt dieser Leistungen deren endgültige Verwendung für den Bedarf eines konkreten, eindeutig identifizierbaren Seeschiffes ihrem Wesen nach nicht feststeht; steht jedoch im Zeitpunkt der Leistung deren endgültige Verwendung für den Bedarf eines solchen Seeschiffes fest und ist die endgültige Zweckbestimmung der Leistung bereits aufgrund der Befolgung der steuerlichen Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten (Beleg- und Buchnachweis) sowie der Befolgung der Aufbewahrungspflichten und nicht erst durch besondere Kontroll- und Überwachungsmechanismen nachvollziehbar, kann sich die Steuerbefreiung auch auf vorhergehende Stufen erstrecken (vgl. EuGH-Urteile vom 14. 9. 2006, C-181/04 bis C-183/04, Elmeka, und vom 19. 7. 2012, C-33/11, A).“

    2. Absatz 2 Sätze 1 und 2 werden wie folgt gefasst:

    1Bei den begünstigten Schiffen (§ 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG) muss es sich um bereits vorhandene Wasserfahrzeuge handeln, die nach ihrer Bauart dem Erwerb durch die Seeschifffahrt oder der Rettung Schiffbrüchiger zu dienen bestimmt sind; maßgebend ist die zolltarifliche Einordnung. 2Ein Wasserfahrzeug ist frühestens ab dem Zeitpunkt seines (klassischen) Stapellaufs oder seines Aufschwimmens im Trockendock als „vorhanden“ anzusehen.

    3. Absatz 3 Nummer 3 wird wie folgt gefasst:

    „3. Teile von Schiffen und andere Gegenstände, die in ein bestimmtes nach § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG begünstigtes Wasserfahrzeug eingebaut werden sollen oder die zum Ersatz von Teilen oder zur Reparatur eines begünstigten Wasserfahrzeugs bestimmt sind; Absatz 2 Sätze 1 und 2 gilt entsprechend.“

    Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden.

    Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

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  • Das BMF hat das Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung für das Kalenderjahr 2019 bekannt gemacht (Az. IV C 5 – S-2378 / 18 / 10001).

    Lohnsteuer

    Bekanntmachung des Musters für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung 2019

    BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 5 – S-2378 / 18 / 10001 vom 31.08.2018

    Gemäß § 51 Abs. 4 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ist das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, das Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu bestimmen. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird hiermit das Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung für das Kalenderjahr 2019 bekannt gemacht (siehe Anlage).

    Der Ausdruck hat das Format DIN A 4.

    Der Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung kann vom amtlichen Muster abweichen, wenn er sämtliche Angaben in gleicher Reihenfolge enthält und in Format und Aufbau dem bekannt gemachten Muster entspricht.

    Bei der Ausstellung des Ausdrucks der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung sind die Vorgaben im BMF-Schreiben vom 27. September 2017 (BStBl I Seite 1339) zu beachten.

    Die Fußnote zu Tz. 13 Buchst. e des BMF-Schreibens vom 27. September 2017 (BStBl I Seite 1339) wird hiermit aufgehoben. Damit sind Sozialversicherungsbeiträge, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit nach DBA steuerfreien Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit stehen, nicht mehr im Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu bescheinigen. Dies gilt auch für die Ausstellung des elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen 2018. Soweit die Voraussetzungen des BMF-Schreibens vom 11. Dezember 2017 (BStBl I S. 1624) vorliegen, kann der Sonderausgabenabzug im Veranlagungsverfahren beantragt und berücksichtigt werden.

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  • Die Beteiligten stritten über die Berücksichtigungsfähigkeit einer ausgefallenen privaten Darlehensforderung. Das FG Düsseldorf hat im zweiten Rechtszug nunmehr der Klage stattgegeben und entschieden, dass der Verlust der Kapitalforderung bereits im Streitjahr 2012 berücksichtigt werden könne (Az. 7 K 3302/17).

    Einkommensteuer

    Ausfall einer privaten Darlehensforderung kann mit Anzeige der Masseunzulänglichkeit steuerlich berücksichtigt werden

    FG Düsseldorf, Mitteilung vom 06.09.2018 zum Urteil 7 K 3302/17 vom 18.07.2018

    Die Beteiligten stritten über die Berücksichtigungsfähigkeit einer ausgefallenen privaten Darlehensforderung.

    Der Kläger gewährte im August 2010 ein mit 5 % zu verzinsendes Privatdarlehen über rund 24.000 Euro. Ab August 2011 erbrachte der Darlehensnehmer keine Tilgungsleistungen mehr. Im Jahr 2012 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Darlehensnehmers eröffnet. Der Kläger meldete daraufhin die Restforderung von rund 19.000 Euro zur Insolvenztabelle an – letztlich ohne Erfolg. Die Insolvenzverwalterin zeigte im Oktober 2012 gegenüber dem Amtsgericht die Masseunzulänglichkeit an. Im Jahr 2016 wurde das Insolvenzverfahren schließlich eingestellt.

    Die Kläger machten den Verlust aus der Darlehensforderung in ihrer Einkommensteuererklärung für 2012 geltend. Das beklagte Finanzamt vertrat jedoch – ebenso wie das Finanzgericht Düsseldorf – zunächst die Auffassung, dass der Darlehensverlust nicht bei den Einkünften aus Kapitalvermögen berücksichtigt werden könne. Dem ist der Bundesfinanzhof im anschließenden Revisionsverfahren (Az. VIII R 13/15) entgegen getreten und hat den Rechtsstreit an das Finanzgericht zurückverwiesen.

    Im zweiten Rechtszug hat das Finanzgericht Düsseldorf der Klage nunmehr stattgegeben und entschieden, dass der Verlust der Kapitalforderung bereits im Streitjahr 2012 berücksichtigt werden könne. Dies ergebe sich aus den besonderen Umständen des Streitfalls. Mit der Anzeige der Masseunzulänglichkeit im Jahr 2012 sei klar gewesen, dass die Insolvenzgläubiger wie der Kläger nach der Einschätzung der Insolvenzverwalterin keine Rückzahlungen mehr erhalten würden. Auf den weiteren Fortgang des Verfahrens und etwaige Änderungen der Vermögenslage bis zum Abschluss des Insolvenzverfahrens komme es nicht an.

    Die Höhe des Forderungsverlusts (rund 19.000 Euro) war zwischen den Beteiligten nicht streitig.

    Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof erneut zugelassen.

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  • Der BFH entschied über die umsatzsteuerrechtliche Behandlung einer „Dinner-Show“ (Az. XI R 2/16).

    Umsatzsteuer

    BFH: Kein ermäßigter Steuersatz für die Leistungen einer „Dinner-Show“

    BFH, Urteil XI R 2/16 vom 13.06.2018

    Leitsatz

    Ein Leistungsbündel aus Unterhaltung und kulinarischer Versorgung der Gäste (sog. „Dinner-Show“) unterliegt jedenfalls dann dem Regelsteuersatz, wenn es sich um eine einheitliche, komplexe Leistung handelt.

    Tenor:

    Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts XXX vom XX.XXXXXXXXXXXXX 2015 X K XXXX/XX aufgehoben. Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die Beteiligten streiten über die umsatzsteuerrechtliche Behandlung einer „Dinner-Show“. Von der Wiedergabe des Tatbestands wird zur Wahrung des Steuergeheimnisses abgesehen.

    2

    Der Senat hat im Laufe des Revisionsverfahrens mit Zustimmung der Beteiligten durch Beschluss vom 9. Mai 2017 das Ruhen des Verfahrens bis zum Ergehen einer Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) im Verfahren C-463/16 angeordnet. Nach Ergehen des EuGH-Urteils Stadion Amsterdam vom 18. Januar 2018 C-463/16 (EU:C:2018:22, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2018, 246) wurde das Verfahren fortgesetzt.

    Gründe:

    II.

    3

    Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Entgegen der Auffassung des Finanzgerichts (FG) unterliegt die „Dinner-Show“ der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) als einheitliche, komplexe Leistung dem Regelsteuersatz.

    4

    1. In revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise gehen beide Beteiligte mit dem FG davon aus, dass es sich bei der „Dinner-Show“ der Klägerin um eine einheitliche, komplexe Leistung (vgl. dazu EuGH-Urteile Levob Verzekeringen und OV Bank vom 27. Oktober 2005 C-41/04, EU:C:2005:649, BFH/NV 2006, Beilage 1, 38, Rz 18 ff., 22; Bog u.a. vom 10. März 2011 C-497/09 u.a., EU:C:2011:135, BStBl II 2013, 256, Rz 51 ff.; Stadion Amsterdam, EU:C:2018:22, DStR 2018, 246, Rz 21 ff.) handelt.

    5

    a) Ob im Fall eines Leistungsbündels umsatzsteuerrechtlich eine einheitliche Leistungvorliegt oder ob mehrere, getrennt zu beurteilende Leistungen gegeben sind, haben im Rahmen der mit Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union errichteten Zusammenarbeit die nationalen Gerichte festzustellen, die dazu alle endgültigen Tatsachenbeurteilungen vorzunehmen haben (vgl. z.B. EuGH-Urteil BGZ Leasing vom 17. Januar 2013 C-224/11, EU:C:2013:15, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2013, 270, Rz 33; Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 13. November 2013 XI R 24/11, BFHE 243, 471, BStBl II 2017, 1147, Rz 42). Dies ist (auch) bei einer „Dinner-Show“ das Ergebnis einer tatsächlichen Würdigung, die nach nationalem Verfahrensrecht dem FG obliegt und den BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindet (vgl. BFH-Urteil vom 10. Januar 2013 V R 31/10, BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 29).

    6

    b) Das FG hat im Streitfall (Urteil, S. 15, unter 2.) angenommen, im Streitfall würden sich Show und Menü zu einem untrennbaren wirtschaftlichen Vorgang verbinden. Eine Aufspaltung in eine kulinarische und eine künstlerische Einzel-(haupt-)Leistung sei angesichts der gewünschten Verbindung von Menü und Show ebenso lebensfremd wie die Annahme, das Menü sei eine Nebenleistung zur Show oder die Show Nebenleistung zum Menü. Show und Menü seien aufeinander abgestimmt und griffen in zeitlicher Hinsicht ineinander. Durch die Verflechtung könne die Leistung nur insgesamt in Anspruch genommen werden. Der Besucher wolle Show und Menü zusammen erleben und genießen. Es gehe um die Verbindung beider Elemente.

    7

    c) Diese Würdigung ist auf Basis der Rechtsprechung des BFH zu den bisher von ihm dazu entschiedenen Fällen (vgl. neben dem BFH-Urteil in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, auch BFH-Beschluss vom 28. Oktober 2014 V B 92/14, BFH/NV 2015, 244) möglich und verstößt nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze; sie bindet daher den Senat (§ 118 Abs. 2 FGO). Dass bei anderer Sachverhaltsgestaltung eine andere Würdigung möglich wäre (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24. Juni 2015 XI B 61/14, nicht veröffentlicht -n.v.-, unter III.1.b cc; XI B 62/14, n.v., unter II.1.b cc), z.B. wenn bei einer Show ein Menü optional hinzu gebucht werden kann, ändert daran nichts.

    8

    2. Jedoch unterliegt -ausgehend von der Annahme des FG, es liege eine einheitliche, komplexe Leistung vor- eine (aus der Kombination einer begünstigten Vorführung und eines nicht begünstigten mehrgängigen Menüs bestehende) Dinner-Show -entgegen der Annahme des FG- dem Regelsteuersatz (gl.A. Frye in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. b Rz 110 und § 12 Abs. 2 Nr. 7Buchst. d Rz 27; Janzen in Lippross/Seibel, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 7 Rz 16; Klenk in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 12 Rz 411; Kraeusel in Reiß/ Kraeusel/Langer, UStG § 12 Rz 211.2.; Lippross, Umsatzsteuer, 24. Aufl., S. 728; Stadie, UStG, 3. Aufl., § 12 Rz 45; Wäger in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 4 Nr. 20 Rz 84; ebenso zur Rechtslage in Österreich Pernegger in Melhardt/Tumpel, UStG, 1. Aufl., § 10 Rz 340; a.A. K.-R. Wagner, Umsatzsteuer-Rundschau –UR- 2016, 333). § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG)findet auf sie auch dann keine Anwendung, wenn die Qualität der Darbietung höher ist als die Qualität der Speisen. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.

    9

    a) Die Steuer beträgt gemäß § 12 Abs. 1 UStG für jeden steuerpflichtigen Umsatz 19 % der Bemessungsgrundlage (Regelsteuersatz). Nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % für die Eintrittsberechtigung für Theater, Konzerte und Museen sowie die den Theatervorführungen und Konzerten vergleichbaren Darbietungen ausübender Künstler.

    10

    b) Unionsrechtliche Grundlage hierfür ist u.a. Art. 98 Abs. 2 i.V.m. Anhang III Kategorie 7 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL- (vgl. BTDrucks 15/3677, S. 41). Danach können die Mitgliedstaaten der EU einen ermäßigten Steuersatz anwenden auf die Eintrittsberechtigung für Veranstaltungen, Theater, Zirkus, Jahrmärkte, Vergnügungsparks, Konzerte, Museen, Tierparks, Kinos und Ausstellungen sowie ähnliche kulturelle Ereignisse und Einrichtungen.

    11

    c) Ermäßigt zu besteuern sind danach nicht nur Aufführungen von Theaterstücken, Opern und Operetten, sondern auch Darbietungen der Pantomime und Tanzkunst, der Kleinkunst und des Variet´s sowie Puppenspiele und Eisrevuen (vgl. BFH-Urteile vom 26. April 1995 XI R 20/94, BFHE 177, 548, BStBl II 1995, 519; vom 9. Oktober 2003 V R 86/01, BFH/NV 2004, 984, unter II.1.a; vom 19. Oktober 2011 XI R 40/09, BFH/NV 2012, 798, Rz 33; in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 42; s.a. Abschn. 12.5 Abs. 2 Satz 5 des Umsatzsteueranwendungserlasses a.F.). Begünstigt sind auch „Mischformen“ von Sprech-, Musik- und Tanzdarbietungen, so dass eine Unterhaltungsshow oder eine Feuerwerksveranstaltung ebenfalls eine Theatervorführung i.S. des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG sein können (vgl. BFH-Urteile in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 42; vom 30. April 2014 XI R 34/12, BFHE 245, 409, BStBl II 2015, 166).

    12

    d) Die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG setzt nach der Rechtsprechung des BFH jedoch außerdem voraus, dass die begünstigte Vorführung der Hauptbestandteil der einheitlichen Gesamtleistung ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 43) und den eigentlichen Zweck der Veranstaltung ausmacht (BFH-Urteil in BFHE 177, 548, BStBl II 1995, 519). Hieran fehlt es, wenn sich das Leistungsbündel aus Unterhaltung und kulinarischer Versorgung der Gäste -wie im Streitfall von den Beteiligten übereinstimmend angenommen- in der Gesamtschau als einheitlicher (komplexer) Umsatz darstellt (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 244, Rz 22). Bezüglich der letztgenannten Ausführungen handelt es sich nicht -wie das FG meint- nur um eine Aussage zu dem dort entschiedenen Einzelfall, sondern um eine allgemeine Aussage. Die Annahme eines einheitlichen, komplexen Umsatzes aus Unterhaltung und kulinarischer Versorgung der Gäste führt, was das FG insoweit nicht beachtet hat, nach dem BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 244 zur Anwendung des Regelsteuersatzes. Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung an. Auf die vom FG vorgenommene Bewertung, dass die Show besser sei als das Essen, kommt es daher insoweit nicht an.

    13

    e) Diese Auslegung der nationalen Steuerermäßigungsvorschrift steht in Einklang mit der Rechtsprechung des EuGH.

    14

    aa) Wenn von den Elementen, die eine einheitliche komplexe Leistung bilden, nicht ein Hauptelement und ein oder mehrere Nebenelemente bestimmt werden können, sind nach der Rechtsprechung des EuGH die Elemente, die diese Leistung bilden, als gleichwertig anzusehen (vgl. EuGH-Urteil Bastova vom 10. November 2016 C-432/15, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, Rz 72; s. im Ergebnis auch EuGH-Urteil Stadion Amsterdam, EU:C:2018:22, DStR 2018, 246). Wenn nur einer von mehreren gleichwertigen Bestandteilen dem ermäßigten Steuersatz unterliegt und der andere nicht, kann der ermäßigte Steuersatz nicht auf die einheitliche komplexe Leistung angewandt werden (vgl. EuGH-Urteil Bastova, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, Rz 75; vgl. auch zum Fall der Steuerbefreiung nur eines Hauptbestandteils EuGH-Urteil Deutsche Bank vom 19. Juli 2012 C-44/11, EU:C:2012:484, BStBl II 2012, 945, Rz 41 bis 43).

    15

    bb) So liegt es nach der Rechtsprechung des BFH hier; denn das FG hat angenommen, dass die beiden Leistungsbestandteile nicht im Verhältnis von Haupt- und Nebenleistung zueinander stehen. Der Besucher will nach den tatsächlichen Feststellungen des FG Show und Menü zusammen erleben und genießen. Die Klägerin kombiniert nach der weiteren tatsächlichen Würdigung des FG eine Show mit einem „Gourmet-Menü“. Show und Essen sind daher insoweit als gleichwertig anzusehen, was auch nach der Rechtsprechung des EuGH die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes ausschließt.

    16

    cc) Die vom FG vorgenommene qualitative Abstufung der Hauptelemente, das heißt der Umstand, dass nach der Beurteilung des FG der Showteil eine bessere Qualität aufweist als das Essen, sowie die vom FG herangezogenen Prospekte und die Kostenaufteilung führen zu keiner anderen Beurteilung. Die aus Sicht des FG „geringere“ Qualität des Essens im Vergleich zur Show ändert nichts daran, dass es sich nach der Konzeption der zu beurteilenden Leistung und dem Prospekt um gleichwertige Elemente handelt. Dies gilt auch unabhängig davon, ob die Kosten der Show höher sind als die des Menüs (oder umgekehrt). Bei einem Leistungsbündel aus Unterhaltung und kulinarischer Versorgung der Gäste macht die Vorführung nicht den eigentlichen Zweck der Veranstaltung aus (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 244; BFH-Urteil in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 39 und 43).

    17

    f) Hinzu kommt, dass die Mitgliedstaaten bei der Ausgestaltung der ermäßigten Steuersätze die Grundsätze der Neutralität der Mehrwertsteuer und der Gleichbehandlung beachten müssen, die es nicht zulassen, gleichartige Gegenstände oder Dienstleistungen, die miteinander in Wettbewerb stehen, hinsichtlich der Mehrwertsteuer unterschiedlich zu behandeln (vgl. EuGH-Urteile RPO vom 7. März 2017 C-390/15, EU:C:2017:174, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2017, 1183, Rz 41; Oxycure Belgium vom 9. März 2017 C-573/15, EU:C:2017:189, UR 2017, 276, Rz 28 ff.; AZ vom 9. November 2017 C-499/16, EU:C:2017:846, UR 2018, 204, Rz 29 ff.). Darauf hat, ebenso wie der Gesetzgeber und die Finanzverwaltung, auch die finanzgerichtliche Rechtsprechung zu achten.

    18

    aa) Dienstleistungen sind gleichartig, wenn sie ähnliche Eigenschaften haben und beim Verbraucher nach einem Kriterium der Vergleichbarkeit in der Verwendung denselben Bedürfnissen dienen und wenn die bestehenden Unterschiede die Entscheidung des Durchschnittsverbrauchers zwischen diesen Gegenständen oder Dienstleistungen nicht erheblich beeinflussen (EuGH-Urteil AZ, EU:C:2017:846, UR 2018, 204, Rz 31).

    19

    bb) Ausgehend davon sind die Dinner-Shows, die den Verfahren V R 31/10 in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, V B 92/14 in BFH/NV 2015, 244, XI B 61/14 (n.v.) und XI B 62/14 (n.v.) zugrunde lagen und nach der Rechtsprechung des BFH dem Regelsteuersatz unterliegen, und die Leistungen der Klägerin vergleichbar. Ihnen liegt die gleiche Konzeption (Show und Menü) zugrunde. Gründe, die eine Bevorzugung der Klägerin gegenüber diesen Wettbewerbern rechtfertigen würden, sind nicht ersichtlich. Show und Menü der Klägerin sind nach den tatsächlichen Feststellungen des FG und der sich daran anschließenden Würdigung aufeinander abgestimmt und greifen in zeitlicher Hinsicht ineinander (FG-Urteil, S. 15). Der Besucher will Show und Menü zusammen erleben und genießen.

    20

    cc) Dass das FG den Streitfall außerdem dahin gehend tatsächlich gewürdigt hat, die Qualität der Show („auf höchstem Niveau“, „von international höchster Qualität“) sei höher einzustufen als die Qualität des Menüs („keine Sterneküche“, „kann mit der Show nicht mithalten“), ändert auch daran nichts. Vielmehr ist die vom FG in anderem Zusammenhang festgestellte Konzeption der Dinner-Show (Kombination von Show und Menü) auch insoweit von ausschlaggebender Bedeutung.

    21

    dd) Soweit das FG im Rahmen der Vorentscheidung auf Rz 29 des EuGH-Urteils Mesto Zamberk vom 21. Februar 2013 C-18/12 (EU:C:2013:95, DStR 2013, 407) abgestellt hat, setzte die Anwendung der dort genannten Grundsätze voraus, dass auf der Grundlage einer Gesamtheit objektiver Gesichtspunkte, insbesondere der Konzeption der Leistung, die sich aus ihren objektiven Merkmalen ergibt, ein „dominierender“ Bestandteil vorhanden ist. Dies ist -wie ausgeführt-nach den tatsächlichen Feststellungen des FG und auf Basis der Rechtsprechung des BFH jedoch gerade nicht der Fall.

    22

    3. Die Sache ist spruchreif.

    23

    a) Da die Leistung der Klägerin eine einheitliche, komplexe Leistung mit mehreren Hauptbestandteilen ist, von denen einer nicht dem ermäßigten Steuersatz unterliegt, unterliegt sie insgesamt dem Regelsteuersatz.

    24

    b) Die im Laufe des Revisionsverfahrens unionsrechtlich zweifelhaft gewordene Rechtsfrage, ob trotz des Vorliegens einer einheitlichen Leistung eine selektive Anwendung des ermäßigten Steuersatzes möglich ist, obwohl der betreffende Mitgliedstaat diese in seinem nationalen Recht nicht angeordnet hat (vgl. zu Fällen nationaler Anordnung EuGH-Urteil Kommission/Frankreich vom 6. Mai 2010 C-94/09, EU:C:2010:253, UR 2010, 454, Rz 26 und 33; Senatsurteil vom 24. April 2013 XI R 3/11, BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 51 ff.), hat der EuGH verneint (vgl. EuGH-Urteil Stadion Amsterdam, EU:C:2018:22, DStR 2018, 246). Ein dem § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG vergleichbares Aufteilungsgebot enthält § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG nicht (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24. Juni 2015 XI B 61/14, n.v., unter III.1.c bb; XI B 62/14, n.v., unter II.1.c bb). Darum kann im Streitfall offen bleiben, ob trotz des EuGH-Urteils Stadion Amsterdam (EU:C:2018:22, DStR 2018, 246) aufgrund des EuGH-Urteils Kommission/Frankreich (EU:C:2010:253, UR 2010, 454) an der Rechtsprechung zu im nationalen Recht angeordneten Aufteilungsgeboten (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86; vom 1. März 2016 XI R 11/14, BFHE 253, 438, BStBl II 2016, 753) festgehalten werden kann.

    25

    4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Erhält ein Steuerpflichtiger von seiner gesetzlichen Krankenkasse eine Prämie, die auf einem Wahltarif gemäß § 53 Abs. 1 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch (SGB V) beruht, mindern sich die als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge. Dies hat der BFH mit Urteil vom 6. Juni 2018 entschieden (Az. X R 41/17).

    BFH: Verminderter Sonderausgabenabzug bei Prämiengewährung durch gesetzliche Krankenkassen

    BFH, Pressemitteilung Nr. 45/18 vom 05.09.2018 zum Urteil X R 41/17 vom 06.06.2018

    Erhält ein Steuerpflichtiger von seiner gesetzlichen Krankenkasse eine Prämie, die auf einem Wahltarif gemäß § 53 Abs. 1 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch (SGB V) beruht, mindern sich die als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 6. Juni 2018 X R 41/17 entschieden.Seit April 2007 haben die gesetzlichen Krankenkassen die Möglichkeit, ihren Versicherten sog. Wahltarife, d.h. Selbstbehaltungstarife in begrenzter Höhe oder Kostenerstattungstarife anzubieten. Im Streitfall hatte der Kläger einen Wahltarif mit Selbstbehalten gewählt, aufgrund dessen er eine Prämie je Kalenderjahr bis zur Höhe von 450 Euroerhalten konnte. Die von ihm im Gegenzug zu tragenden Selbstbehalte waren auf 550 Eurobegrenzt, so dass er seiner Krankenkasse in dem für ihn ungünstigsten Fall weitere 100 Eurozu zahlen hatte. Im Streitjahr 2014 erhielt der Kläger eine Prämie von 450 Euro, die er bei den von ihm geltend gemachten Krankenversicherungsbeiträgen nicht berücksichtigte. Das Finanzamt sah in der Prämienzahlung eine Beitragsrückerstattung und setzte dementsprechend geringere Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 2 des Einkommensteuergesetzes an. Einspruch und Klage des Klägers blieben ohne Erfolg.

    Der BFH bestätigte das finanzgerichtliche Urteil. Danach ist die Prämienzahlung nach § 53 Abs. 1 SGB V eine Beitragsrückerstattung, die die Vorsorgeaufwendungen des Steuerpflichtigen mindert. Der BFH begründet dies damit, dass sich die wirtschaftliche Belastung des Steuerpflichtigen reduziere. Diese sei wesentliche Voraussetzung für den Sonderausgabenabzug.

    Die Prämie ist damit anders zu behandeln als Bonusleistungen, die gesetzliche Krankenkassen ihren Mitgliedern zur Förderung gesundheitsbewussten Verhaltens gemäß § 65a SGB V gewähren. Diese mindern die als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge nicht (BFH-Urteil vom 1. Juni 2016 X R 17/15, BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989). Den Unterschied sieht der BFH darin, dass der Bonus eine Erstattung der vom Versicherten selbst getragenen gesundheitsbezogenen Aufwendungen ist und damit nicht im unmittelbaren Zusammenhang mit den Beiträgen zur Erlangung des Basiskrankenversicherungsschutzes steht. Demgegenüber beruhe die Prämie auf der Übernahme des Risikos, der Krankenkasse ggf. weitere, jedoch der Höhe nach begrenzte Beitragszahlungen leisten zu müssen.

    Die Beurteilung der Prämie entspricht damit der einer Beitragsrückerstattung einer privaten Krankenversicherung. In beiden Fällen erhält der Versicherte eine Zahlung von seiner Krankenkasse, da diese von ihm nicht oder in einem geringeren Umfang in Anspruch genommen wurde. Dadurch werden im Ergebnis seine Beitragszahlungen reduziert. Im Falle der Beitragserstattungen erkauft der Versicherte dies mit selbst getragenen Krankheitskosten; im streitgegenständlichen Wahltarif ist der Preis des Klägers das Risiko, weitere Zahlungen in Höhe von maximal 100 Euro erbringen zu müssen.

    Tenor:

    Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 10. Oktober 2017 6 K 6119/17 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die zusammen veranlagten Kläger und Revisionskläger (Kläger) erklärten im Streitjahr 2014 Vorsorgeaufwendungen für die gesetzliche Krankenversicherung in Höhe von 3.994 € (Kläger) und 2.182 € (Klägerin). Gleichzeitig wiesen sie darauf hin, dass der Kläger im Streitjahr von seiner gesetzlichen Krankenkasse X eine Prämie in Höhe von 450 € erhalten habe. Hierdurch würden aber die Vorsorgeaufwendungen nicht gemindert, da es sich um keine Beitragsrückerstattung handele.

    2

    Grundlage der Prämienzahlung war der vom Kläger gewählte Wahltarif, der auf § 18a der Satzung der X i.V.m. § 53 Abs. 1 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch (SGB V) beruhte. § 18a Abs. 3 der Satzung der X sah vor, dass ihre Mitglieder in Abhängigkeit von ihrem Einkommen eine Prämie erhalten konnten. Im Streitfall hatte der Kläger die Tarifklasse 5 gewählt, die zu einer Prämie je Kalenderjahr in Höhe von 450 € führte. Der pauschale Selbstbehalt je ambulanter Behandlung, der mit einer Arznei-, Verband- und Heilmittelverordnung einherging, betrug 112,50 €, der Selbstbehalt je vollstationärem Krankenhausaufenthalt 225 €. Die von dem Mitglied zu tragenden Selbstbehalte waren je Kalenderjahr auf 550 € begrenzt. Der Unterschiedsbetrag von Prämie und Selbstbehalten für das Kalenderjahr war von der X spätestens bis zum Ende des zweiten Quartals des jeweiligen Folgejahres zu ermitteln. War die Prämie höher als die Summe der Selbstbehalte, wurde der Unterschiedsbetrag mit Ablauf des zweiten Quartals fällig. War hingegen die Summe der Selbstbehalte höher als die Prämie -im Falle des Klägers maximal 100 €- wurde der Unterschiedsbetrag 30 Tage nach Zugang der Zahlungsaufforderung fällig (§ 18a Abs. 4 der Satzung).

    3

    Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) sah die Prämienzahlung als Beitragsrückerstattung an und minderte die gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) abziehbaren Beiträge des Klägers zur gesetzlichen Krankenversicherung um die erhaltene Prämie in Höhe von 450 €. Danach kürzte das FA den so ermittelten Betrag wegen des Beitragsanteils, der der Finanzierung des Krankengeldes dient, gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 4 EStG um weitere 4 %, so dass es insgesamt Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 5.948 € als Sonderausgaben anerkannte.

    4

    Ihre nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage stützten die Kläger auf das Senatsurteil vom 1. Juni 2016 X R 17/15 (BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989). Sie waren der Meinung, die vom Kläger erhaltene Prämie gemäß § 53 Abs. 1 SGB V dürfe ebenso wie der dort streitgegenständliche Bonus für gesundheitsbewusstes Verhalten gemäß § 65a SGB V ihre Sonderausgaben nicht mindern.

    5

    Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2018, 104 veröffentlichten Urteil abgewiesen.

    6

    Die Kläger begründen ihre Revision mit der Verletzung materiellen Rechts. Die von der X gezahlte Prämie sei nicht das Äquivalent bzw. die Kehrseite der Beiträge. Dies ergebe sich im Wesentlichen aus den Versicherungsbedingungen. Es sei vereinbart worden, dass die X unter Beachtung eines etwaigen Selbstbehaltes für bestimmte Leistungen den Klägern eine Prämie zahle. Diese Prämie sei -anders als vom FG angenommen- nicht von den Beiträgen bei der Ermittlung der Höhe der Sonderausgaben abzuziehen. Die Beiträge stünden in keinem logischen Verhältnis zu der davon unabhängigen Prämie.

    7

    Die Kläger beantragen sinngemäß,

    das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung vom 18. April 2017 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 16. Dezember 2015 dahingehend zu ändern, dass die im Jahr 2014 erhaltene Prämie in Höhe von 450 € den Sonderausgabenabzug des Jahres 2014 nicht mindert.

    8

    Das FA beantragt,

    die Revision zurückzuweisen und schließt sich vollumfänglich der Auffassung des FG an.

    Gründe:

    II.

    9

    Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

    10

    Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Prämie, die der Kläger von seiner gesetzlichen Krankenversicherung erhalten hat, die als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge mindert (unter 1.). Dem steht das Senatsurteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 nicht entgegen (unter 2.).

    11

    1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG sind Beiträge zu Krankenversicherungen als Sonderausgaben abziehbar, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und auf die Leistungen ein Anspruch besteht. Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels SGB V geleisteten Zahlungen mit Ausnahme etwaiger auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile.

    12

    a) Da nach dem Eingangssatz des § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG nur „Aufwendungen“ als Sonderausgaben abziehbar sind, folgt hieraus sowie aus dem Zweck des § 10 EStG, bestimmte die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 EStG auszunehmen, dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, vgl. z.B. Senatsurteil vom 28. Mai 1998 X R 7/96, BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter 3.a, m.w.N.). Bei den in der Regel jährlich wiederkehrenden Sonderausgaben, wie den hier streitgegenständlichen Krankenversicherungsbeiträgen, steht häufig die endgültige Belastung im Zahlungsjahr noch nicht fest, weil dem Steuerpflichtigen nach Ablauf des Veranlagungszeitraums ein Teil der Versicherungsbeiträge zurückerstattet werden kann. In diesen Fällen sind nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung und der Verwaltungspraxis die erstatteten Beträge mit den im Jahr der Erstattung gezahlten gleichartigen Sonderausgaben zu verrechnen, so dass nur der Saldo zum Abzug als Sonderausgaben verbleibt (Senatsurteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989, Rz 18, m.w.N.)

    13

    b) Die streitgegenständliche Prämie gemäß § 53 Abs. 1 SGB V i.V.m. § 18a der X-Satzung stellt eine solche Beitragsrückerstattung dar. Sie mindert insoweit die Aufwendungen des Klägers zur Erlangung des Basisversicherungsschutzes und damit seine für den Abzug als Sonderausgaben notwendige wirtschaftliche Belastung.

    14

    aa) Nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen -BMF- vom 24. Mai 2017 IV C 3 – S-2221 / 16 / 10001:004, BStBl I 2017, 820, Rz 88) und -soweit erkennbar- auch des Schrifttums (vgl. z.B. Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 170; Cöster in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 10, Rz 275; Wilhelm in Kanzler/Kraft/Bäuml/Marx/Hechtner, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 3. Aufl., § 10 Rz 70) gehören Prämienzahlungen nach § 53 SGB V zu den Beitragsrückerstattungen, die bei der Ermittlung der als Sonderausgaben zu berücksichtigenden Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG in Abzug zu bringen sind.

    15

    bb) Der erkennende Senat stimmt dieser Rechtsauffassung für die streitgegenständliche Prämienzahlung zu, die auf § 53 Abs. 1 SGB V i.V.m. § 18a der X-Satzung beruht.

    16

    (1) § 53 Abs. 1 SGB V in der im Streitjahr geltenden Fassung beruht auf dem Gesetz zur Stärkung des Wettbewerbs in der gesetzlichen Krankenversicherung vom 26. März 2007 (BGBl I 2007, 378). Dessen Ziel war die Neustrukturierung und die wettbewerblichere Ausrichtung des Gesundheitssystems auf allen Ebenen durch die Erweiterung der Wahl- und Entscheidungsmöglichkeiten der Versicherten (BTDrucks 16/3100, 85). Durch die Einführung der Wahltarife des § 53 SGB V sollten die Versicherten durch mehr Wettbewerb und mehr Transparenz stärkere Wahlmöglichkeiten erhalten, so dass „bei Wahrung des sozialen Schutzes gleichzeitig mehr Individualität verwirklicht und eine am jeweiligen Bedarf orientierte medizinische Versorgung weiterhin gefördert“ werde (so BTDrucks 16/3100, 86). Krankenkassen haben dadurch die Möglichkeit erhalten, ihren Versicherten u.a. auch Selbstbehaltungstarife in begrenzter Höhe oder Kostenerstattungstarife anzubieten (vgl. BTDrucks 16/3100, 87). Die seit dem Gesetz zur Modernisierung der gesetzlichen Krankenversicherung vom 14. November 2003 (BGBl I 2003, 2190) bestehende Möglichkeit der Krankenkassen, ihren freiwilligen Mitgliedern, die Kostenerstattung in Anspruch nehmen, einen Selbstbehalt anzubieten, ist damit auch den Pflichtversicherten eröffnet worden und nicht mehr an die Kostenerstattung gekoppelt. Nach Einschätzung des Gesetzgebers hätten Erfahrungen der Krankenkassen gezeigt, dass auch im Sachleistungssystem Selbstbehaltungstarife realisierbar seien (so BTDrucks 16/3100, 108).

    17

    Eine Verpflichtung des Mitglieds einer Krankenkasse auf Abschluss eines Wahltarifs besteht nicht. Es ist weiterhin die Möglichkeit gegeben, ausschließlich am herkömmlichen Sachleistungsverfahren teilzunehmen. Da die Teilnahme am Wahltarif freiwillig ist, muss sich das Mitglied gegenüber der Krankenkasse erklären. Bei der Erklärung handelt es sich um eine einseitige, empfangsbedürftige Willenserklärung, mit welcher das Mitglied ab Zugang nach Maßgabe der Satzungsregelung an dem gewählten Tarif teilnimmt (Hohnholz in: Hauck/Noftz, SGB V, 02/18, § 53 SGB V, Rz 16; Nolte, in: Kasseler Kommentar, § 53 Rz 8). Der Selbstbehalt ist vom Mitglied zu tragen, der finanzielle Vorteil, die Prämienzahlung, kommt ausschließlich ihm und nicht seinem Arbeitgeber zugute (vgl. Henle in Hänlein/ Schuler, Sozialgesetzbuch V, 5. Aufl., § 53 Rz 11).

    18

    (2) Die Rechtsnatur der Prämie gemäß § 53 Abs. 1 SGB V ist im sozialrechtlichen Schrifttum umstritten.

    19

    Zum Teil wird vertreten, bei den an den Versicherten im Rahmen von Wahltarifen gezahlten Prämien handele es sich nicht um die Rückzahlung zuvor zu Recht oder zu Unrecht entrichteter Beiträge. Vielmehr spiele sich die Prämienzahlung an den Versicherten ausschließlich auf der „Leistungsseite“ des Versicherungsverhältnisses ab. Die Beitragstragungs- und Beitragszahlungspflicht der Versicherten und ihrer Arbeitgeber oder sonstiger Träger bleibe von der Prämienzahlung unberührt. Handelte es sich nämlich bei den von der Krankenkasse gezahlten Prämien um die Rückerstattung zuvor entrichteter Beiträge, stünde man vor der Frage, ob nicht auch Dritte an der Zahlung partizipieren müssten, wie dies bei der Erstattung zu Unrecht entrichteter Beiträge der Fall sei (so Dreher in: Schlegel/Voelzke, jurisPK-SGB V, 3. Aufl. 2016, § 53 SGB V, Rz 16; im Ergebnis ebenso Nolte, s. Kasseler Kommentar Sozialversicherungsrecht, SGB V § 53 Rz 13, der in der Prämienzahlung keine Beitragsermäßigung oder -rückzahlung, sondern eine „besondere Leistung“ sieht; ähnlich auch Henle in Hänlein/Schuler, a.a.O., § 53 Rz 11). Auch wird in der Prämie an den Versicherten ein sozialpolitisches Instrument gesehen, das letztlich durch Anreize zu bestimmtem Verhalten der Sicherung der Finanzierbarkeit der gesetzlichen Krankenversicherung und als Wettbewerbsinstrument der Krankenkasse diene und nicht um eine auf soziale Rechte ausgerichtete Leistung. Die Prämienansprüche des Berechtigten gegen die Krankenkasse aus § 53 SGB V seien keine Sozialleistungen i.S. der §§ 2, 4 und 11 des Ersten Buches Sozialgesetzbuch, sondern vermögensrechtliche Ansprüche des Tarifteilnehmers gegenüber seiner Krankenkasse (so Preisner, Wahltarife im Recht der gesetzlichen Krankenversicherung, Dissertation, 2011, 218). Nach wiederum anderer Ansicht handelt es sich bei der Prämienzahlung durch die Krankenkasse um eine Art Beitragsrückerstattung (so Schlegel, juris Praxisreport Sozialrecht 4/2007, Anm. 4 unter 4.1) oder um eine Prämie, die als Beitragsreduzierung zu werten sei (so Wagner in Krauskopf, Soziale Krankenversicherung Pflegeversicherung, SGB V § 53 Rz 7).

    20

    (3) Der erkennende Senat kann die Frage nach der sozialrechtlichen Einordnung der Prämie gemäß § 53 Abs. 1 SGB V unbeantwortet lassen. Aus Sicht des Steuerrechts stellt sich die Prämienzahlung nach § 53 Abs. 1 SGB V als Beitragsrückerstattung dar, die den vom Mitglied zu tragenden Krankenkassenbeitrag mindert und seine wirtschaftliche Belastung reduziert. Es handelt sich demzufolge nicht um eine Versicherungsleistung der Krankenkasse, die nach § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG steuerfrei wäre und nicht die als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge minderte (vgl. dazu Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 83).

    21

    (a) Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG sind nur Beiträge „zu“ einer Krankenversicherung abziehbar, woraus folgt, dass nur solche Ausgaben zu den Beiträgen zu Krankenversicherungen gehören können, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit -als Vorsorgeaufwendungen- letztlich der Vorsorge dienen (ständige Senatsrechtsprechung, s. z.B. Urteil vom 18. Juli 2012 X R 41/11, BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821, Rz 11). Entscheidend für die Beurteilung der Prämienzahlung des Wahltarifs als Beitragsrückerstattung ist damit, dass auch diese im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen. Dies ist zu bejahen, da sich durch die Prämie die Gegenleistung ändert, die von dem Mitglied zu erbringen ist, um den vereinbarten Krankenversicherungsschutz zu erhalten. Der Wahltarif modifiziert insoweit das Versicherungsverhältnis des Mitglieds der Krankenkasse, hier des Klägers. Dass hiervon nur das Mitglied und nicht auch sein Arbeitgeber betroffen ist, ändert daran nichts.

    22

    Dem Wahltarif gemäß § 53 Abs. 1 SGB V fehlt es auch an einem Zusammenhang mit den Leistungen, die die Krankenkasse gemäß §§ 11 ff. SGB V zu erbringen hat. Dies zeigt der Streitfall deutlich: Der Kläger hat einen -in dem Sachleistungssystem der X rechnerischen- Selbstbehalt in Höhe von maximal 550 € zu tragen, ihm steht dafür aber in jedem Fall eine Prämie in Höhe von 450 € zu, so dass er im Ergebnis in dem für ihn ungünstigsten Fall der X weitere 100 € zahlen muss. Auswirkungen auf die von der X den Leistungserbringern (Ärzte, Krankenhaus u.Ä.) ggf. zu gewährenden Leistungen bestehen dagegen nicht. Es wird insoweit recht plastisch von einer Wette um niedrigere Gesundheitskosten gesprochen, die der Versicherte gemäß § 53 Abs. 1 SGB V mit seiner Krankenkasse abschließt (s. Schlegel, in Schlegel/Voelzke, juris Praxiskommentar SGB V, 2008, § 53 Rz 49).

    23

    (b) Das FG hat zudem zutreffend auf die Vergleichbarkeit der streitgegenständlichen Prämie mit den klassischen Beitragsrückerstattungen der privaten Krankenversicherung hingewiesen, die nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung die abzugsfähigen Sonderausgaben mindern (vgl. z.B. Senatsurteil vom 6. Juli 2016 X R 6/14, BFHE 254, 341, BStBl II 2016, 933, Rz 8 f., m.w.N.).

    24

    In beiden Fällen erhält der Versicherte bzw. das Mitglied eine Zahlung von seiner Krankenversicherung bzw. Krankenkasse, weil diese von ihm nicht oder in einem geringeren Umfang in Anspruch genommen wurde als sie es worden wäre, wenn es keine vereinbarte Beitragserstattung oder Prämienzahlung gegeben hätte. Dadurch werden im Ergebnis die Beitragszahlung des jeweiligen Versicherten bzw. Mitglieds und damit dessen wirtschaftliche Belastung reduziert. Im Falle der Beitragserstattungen erkauft der Versicherte dies mit selbst getragenen Krankheitskosten; im streitgegenständlichen Wahltarif ist der Preis des Klägers das Risiko, an die X weitere Zahlungen in Höhe von maximal 100 € erbringen zu müssen.

    25

    (c) Demgegenüber spielt es keine Rolle, dass der Wahltarif gemäß § 53 Abs. 1 SGB V im Dritten Kapitel des SGB V „Leistungen der Krankenversicherung“geregelt ist. In diesem Kapitel sind nicht nur Vorschriften bezüglich der Leistungen der Krankenversicherung enthalten, sondern auch Normen mit anderen Regelungsinhalten, wie z.B. Zuzahlungen gemäß §§ 61 f. SGB V, die zu den Pflichten des Versicherten gehören.

    26

    (d) Dass die dem Kläger von der X gewährte Zahlung im SGB V nicht als Beitragsrückerstattung, sondern als Prämie bezeichnet wird, ist ebenfalls unschädlich. Der Senat hat bereits in Übereinstimmung mit der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2017, 820, Rz 87) darauf hingewiesen, dass eine Beitragserstattung auch unabhängig von ihrer konkreten Bezeichnung -z.B. als Bonus oder Pauschalleistung-, soweit sie auf die Basisabsicherung entfällt, die nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge in dem Jahr mindert, in dem sie zufließt (Urteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989, Rz 27).

    27

    2. Der Qualifizierung der Prämienzahlung gemäß § 53 Abs. 1 SGB V als Beitragserstattung i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG steht das Senatsurteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989 nicht entgegen. In dem dortigen Fall hat der Senat entschieden, es liege eine Leistung einer gesetzlichen Krankenkasse vor, die nicht mit den als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträgen des Steuerpflichtigen zu verrechnen sei, wenn sie dem Steuerpflichtigen im Rahmen eines Bonusprogramms gemäß § 65a SGB V von ihm getragene Kosten für Gesundheitsmaßnahmen erstatte.

    28

    Als entscheidende Voraussetzung für die Beurteilung der in jenem Verfahren streitgegenständlichen Bonusvariante gemäß § 65a SGB V sah der Senat vor allem die Tatsache an, dass der Versicherte konkrete Aufwendungen für Gesundheitsmaßnahmen tätigen musste, und ihm demzufolge von der gesetzlichen Krankenkasse lediglich ein Teil dieser -zusätzlichen- Kosten erstattet wurde. Daraus folgte, dass diese Bonuszahlung nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit den Beiträgen zur Erlangung des Basiskrankenversicherungsschutzes stand, sondern eine Erstattung der von der dortigen Klägerin getragenen gesundheitsbezogenen Aufwendungen und damit eine Leistung der Krankenkasse darstellte (Urteil in BFHE 254, 111, BStBl II 2016, 989, Rz 24). Die Prämienzahlung gemäß § 53a SGB V i.V.m. § 18a der X-Satzung hatte demgegenüber ihren Grund nicht in der Erstattung zusätzlicher gesundheitsbezogener Aufwendungen, sondern beruhte auf der Übernahme des Risikos, der Krankenkasse ggf. weitere, jedoch der Höhe nach begrenzte Beitragszahlungen leisten zu müssen.

    29

    Der Unterschied zwischen dem Bonus gemäß § 65a SGB V und der Prämie gemäß § 53 Abs. 1 SGB V zeigt sich zudem in ihren unterschiedlichen Zwecken: Durch die Einführung der Wahltarife des § 53 SGB V sollten die Versicherten durch mehr Wettbewerb und mehr Transparenz stärkere Wahlmöglichkeiten erhalten (so BTDrucks 16/3100, 86). Den Bonus gemäß § 65a SGB V können (seit dem Gesetz zur Stärkung der Gesundheitsförderung und der Prävention vom 17. Juli 2015, BGBl I 2015, 1368 „sollen“) Versicherte demgegenüber für ihr gesundheitsbewusstes Verhalten erhalten, das sich darin zeigt, dass sie an bestimmten Vorsorgeuntersuchungen und Gesundheitsmaßnahmen teilnehmen.

    30

    3. Die als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge sind im Streitfall zutreffend ermittelt worden. Das FA und -ihm folgend- das FG haben zu Recht den pauschalen Abschlag in Höhe von 4 % gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 4 EStG auf der Grundlage der bereits durch die Erstattungen geminderten Beiträge vorgenommen (so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2017, 820, Rz 101). Entscheidend ist nämlich, dass der Kläger nur Aufwendungen in dieser Höhe hatte, um eine Basisabsicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 2 EStG zu erlangen.

    31

    4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH hatte zu klären, wie bei einer Sportanlage, die im Laufe eines Tages durch Schulsport und steuerpflichtige Vermietung an Dritte wechselnd genutzt wird, die Vorsteuer sachgerecht aufzuteilen ist (Az. V R 23/16).

    Umsatzsteuer

    BFH zur Vorsteueraufteilung bei Schulsportanlagen

    BFH, Urteil V R 23/16 vom 26.04.2018

    Leitsatz

    Bei einer zeitlich abwechselnden Nutzung desselben Gebäudes zu steuerfreien oder steuerpflichtigen Zwecken führt die Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach den Nutzungszeiten zu einer präziseren wirtschaftlichen Zurechnung nach § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG als der (unternehmensbezogene oder objektbezogene) Umsatzschlüssel.

    Tenor:

    Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 13. April 2016 7 K 7160/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Streitig ist der Umfang des Vorsteuerabzugs einer Privatschule für den Anbau einer Sporthalle und eines Sportplatzes, die teilweise für steuerfreie eigenschulische Zwecke und teilweise für steuerpflichtige Vermietungszwecke an Vereine genutzt wurden (Streitjahre 2006 bis 2008).

    2

    Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine in der Rechtsform einer GmbH tätige, als gemeinnützig anerkannte staatlich genehmigte Ersatzschule, die im Inland zu anerkannten Schulabschlüssen führt. Sie bezieht von den Schülern Aufnahmeentgelte und laufendes Schulgeld. Am 19. Dezember 2006 erteilte der Landkreis der Klägerin die Genehmigung zum Anbau einer Sporthalle und eines Sportplatzes. Im Bauantrag ist ausgeführt: „Für die internationale Schule … soll eine Dreifachsporthalle errichtet werden, wobei die schulische Nutzung etwa bis 15 Uhr erfolgen soll. Danach ist eine gewerbliche und außerschulische Nutzung bis gegen 22 Uhr vorgesehen“. Anfang 2008 wurden der Sportplatz und die Sporthalle erstmalig verwendet.

    3

    Da die Klägerin bei Abgabe der Jahressteuererklärungen davon ausging, die Vermietung des Sportplatzes und der Sporthalle an andere Vereine sei umsatzsteuerfrei, reichte sie für die Streitjahre 2006 und 2007 eine Jahreserklärung ein, in der keine Vorsteuerbeträge aus dem Bezug von Leistungen für den Sportplatz und die Sporthalle enthalten waren. Erst mit Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2008 am 30. März 2010 reichte sie geänderte Erklärungen für 2006 und 2007 sowie eine erstmalige Erklärung für 2008 ein, in denen Vorsteuerbeträge enthalten waren.

    4

    In den geänderten Steuererklärungen ging die Klägerin aufgrund einer Jahresbetrachtung von einer steuerpflichtigen Verwendung von 77,34 % aus. Diesen Anteil berechnete sie, in dem sie einen täglichen Zeitraum von 8:00 Uhr bis 22:00 Uhr in eine vorsteuerschädliche Nutzung durch die Schule von 8:00 Uhr bis 15:00 Uhr in den Schulzeiten und die gesamte verbleibende Zeit (15:00 Uhr bis 22:00 Uhr in der Schulzeit und 8:00 Uhr bis 22:00 Uhr an Wochenenden und in den Ferienzeiten) für die Vermietung aufteilte.

    5

    Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) vertrat zunächst die Rechtsauffassung, dass es für 2006 und 2007 an einer rechtzeitigen Zuordnungsentscheidung fehle und in der tatsächlichen Nutzung ab 2008 durch steuerpflichtige Vermietung eine Änderung der Verhältnisse i.S. von § 15a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) anzunehmen sei und gewährte den Vorsteuerabzug entsprechend den tatsächlichen Verwendungsverhältnissen im ersten Jahr von 6,6 % für den Sportplatz und 0,87 % für die Sporthalle.

    6

    Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein, in dem sie nunmehr einen Abzug von 78,2 % begehrte. Sie bezog dabei auch die Zeiten zwischen 6:00 Uhr und 8:00 Uhr morgens als Nutzungsmöglichkeit mit ein. Nachdem das FA über diesen Einspruch nicht entschied, erhob die Klägerin Untätigkeitsklage beim Finanzgericht (FG).

    7

    Während des gerichtlichen Verfahrens holte das FA die Einspruchsentscheidung nach und half der Klage teilweise ab. Es erkannte nunmehr einen anteiligen Vorsteuerabzug ausgehend von einer außerschulischen Auslastung von 70 % abzüglich der Zeiten für schulische Sonderveranstaltungen an, woraus sich insgesamt ein abziehbarer Vorsteueranteil von 55 % in allen Streitjahren ergab. Es sei nicht die abstrakt mögliche, sondern die realistisch zu erwartende Vermietungszeit zugrunde zu legen.

    8

    Nachdem im Rahmen einer weiteren Sonderprüfung für die Folgejahre 2009 bis 2013 festgestellt wurde, dass die Sporthalle zu maximal 40,45 % und der Sportplatz zu 15,92 % vermietet wurden, erzielten die Beteiligten eine tatsächliche Verständigung dahingehend, dass eine Vermietung in den Ferienzeiten und an Feiertagen je zur Hälfte stattgefunden habe. Die verbleibende Klage, mit der die Klägerin eine Erhöhung von 55 % anerkannter Vorsteuern auf 76 % begehrte, wies das FG ab.

    9

    Zur Begründung führte das FG in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1032 veröffentlichten Urteil aus, auf die fehlende rechtzeitige Zuordnungsentscheidung komme es nicht an. Der Vorsteuerabzug sei nicht gemäß § 15 Abs. 2 UStG aufgrund einer beabsichtigten nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steuerfreien Vermietung ausgeschlossen, weil es sich bei der stundenweisen Überlassung von Sportanlagen um eine steuerpflichtige sonstige Leistung handele. Da die Nutzung für den eigenen Schulbetrieb vorsteuerabzugsschädlich sei, müsse eine Vorsteueraufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG nach Maßgabe der zeitlichen Nutzung durchgeführt werden. Der Vorsteuerabzug für die Zeiten der Planungs- und Bauphase (2006 und 2007) sei nach der beabsichtigten Nutzung zu beurteilen, wobei die spätere tatsächliche Verwendung als Indiz in Betracht zu ziehen sei. Das Jahr der erstmaligen Verwendung (2008) müsse als Anlaufphase bei Bemessung der Quote außer Betracht bleiben.

    10

    Die Höhe des Vorsteuerabzugs müsse geschätzt werden, weil die Klägerin keine Belegungspläne vorgelegt habe. In die Aufteilung gingen nur das Verhältnis der tatsächlichen Vermietungszeiten, nicht aber auch Leerstandszeiten ein. Die von der Klägerin vorgenommene Aufteilung sei nicht sachgerecht, soweit sie die gesamten Leerstandszeiten der beabsichtigten steuerpflichtigen Nutzung zuordne, denn eine Vollauslastung außerhalb der Schulzeiten könne nicht erwartet werden. Danach sei die Klage abzuweisen, weil der Mittelwert der tatsächlichen Nutzung von 40,65 % den vom FA anerkannten Wert von 55 % unterschreite. Für die Annahme eines im Planungszeitraum deutlich höheren beabsichtigten Nutzungsanteils habe die Klägerin innerhalb einer Ausschlussfrist nichts vorgetragen.

    11

    Das FG war davon überzeugt, dass die Klägerin von vornherein beabsichtigt hatte, die Sportanlagen auch über die übliche Unterrichtszeit hinaus für schulische Zwecke zu nutzen (z.B. für kulturelle Veranstaltungen, Sportwettkämpfe und die halbjährlichen Schulkonferenzen). Dies folgerte das FG aus einer Vielzahl von Indizien (Multifunktionalität der Sporthalle, vorgelegte Terminkalender, Ausdruck der Website, vgl. FG-Urteil unter I.4.c bb). Zudem habe sich die Klägerin ausweislich der vorgelegten gewerblichen Nutzungsverträge ausdrücklich das Recht zur Stornierung vorbehalten, sofern die beabsichtigten gewerblichen Nutzungen mit Schulveranstaltungen kollidierten.

    12

    Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision.

    13

    Das FG habe materielles Recht verletzt, indem es bei der Bemessung der Aufteilungsquote nach § 15 Abs. 4 UStG die Leerstandszeiten nicht der steuerpflichtigen Tätigkeit zugerechnet habe. Außerdem habe es entgegen dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. Mai 2002 V R 56/00 (BFHE 199, 37, BStBl II 2006, 725), wonach der Vorsteuerabzug vor der erstmaligen Verwendung allein nach der Absicht der Nutzung zu bemessen und spätere Absichtsänderungen nicht zurückwirkten, eine einheitliche Quote für sämtliche Streitjahre angesetzt. Werde durch die tatsächliche Verwendung die frühere Absichtsprognose nicht bestätigt, komme lediglich eine Korrektur nach § 15a UStG in Betracht. Dies ergebe sich auch aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) zu fehlgeschlagenen Investitionen. Daher sei in den Streitjahren2006 und 2007 von der im Bauantrag beschriebenen Nutzungsdauer von 8:00 Uhr bis 22:00 Uhr auszugehen, spätere Jahre seien nach § 15a UStG zu korrigieren. Das FG habe daher die Absicht der Vollvermietung zugrunde legen müssen statt auf die tatsächliche Nutzung nach erstmaliger Verwendung abzustellen. Allerdings sei es unverhältnismäßig, von der Schule zu verlangen, für die Aufteilung jährlich wechselnd die Belegstunden im Einzelfall nachzuweisen.

    14

    Die Klägerin beantragt sinngemäß,

    das FG-Urteil aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2006 bis 2008 vom 12. April 2011 dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuern in 2006 von 10.754,05 €, in 2007 von 123.932,07 € und in 2008 von 63.579,90 € anerkannt werden.

    15

    Das FA beantragt,

    die Revision zurückzuweisen.

    Gründe:

    II.

    16

    Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Klage nicht bereits wegen Versäumung der Zuordnungsfrist abzuweisen war. Bei der Vorsteueraufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG ist es ebenfalls zutreffend von einer zeitanteiligen Aufteilung der (steuerfreien) Verwendung für eigene Schulzwecke sowie der (steuerpflichtigen) Nutzung durch Überlassung der Halle und des Sportplatzes an Vereine ausgegangen und hat die Schätzung in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Höhe vorgenommen.

    17

    1. Der Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.

    18

    2. Die Frage der Versäumung der Zuordnungsfrist stellt sich im Streitfall nicht. Eine Zuordnungsentscheidung ist nur zu treffen, wenn es sich bei der nichtwirtschaftlichen Tätigkeit um den Sonderfall einer Entnahme für private Zwecke i.S. von Art. 6 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) handelt (BFH-Urteil vom 3. August 2017 V R 62/16, BFHE 259, 380, m.w.N.). Vorliegend erbringt der Unternehmer eine insgesamt wirtschaftliche Tätigkeit, bei der die Überlassung der Halle und des Sportplatzes einer als Ersatzschule anerkannten Schule an ihre Schüler nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG steuerfrei ist, während die entgeltliche stundenweise Überlassung an Vereine keine nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steuerfreie Grundstücksvermietung, sondern nach der geänderten Rechtsprechung des BFH steuerpflichtig ist (BFH-Urteile vom 31. Mai 2001 V R 97/98, BFHE 194, 555, BStBl II 2001, 658; vom 10. November 2011 V R 41/10, BFHE 235, 554, BStBl II 2017, 869).

    19

    3. Das FG hat die Vorsteuerbeträge zu Recht anhand der Nutzungszeiten aufgeteilt.

    20

    a) Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, ist gemäß § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Nach Satz 2 dieser Vorschrift kann der Unternehmer die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG regelt schließlich für die ab dem 1. Januar 2004 bezogenen Eingangsleistungen, dass eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, nur zulässig ist, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.

    21

    b) § 15 Abs. 4 UStG ist unionsrechtskonform auszulegen. Satz 1 der Vorschrift schreibt eine Aufteilung nach wirtschaftlicher Zurechnung vor. Unionsrechtlich ist die Vorsteueraufteilung nach den Gesamtumsätzen des Unternehmens gemäß Art. 173 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL- (Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 1 und 2 i.V.m. Art. 19 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG) als Methode wirtschaftlicher Zurechnung i.S. von § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG anzuerkennen (BFH-Urteil vom 7. Mai 2014 V R 1/10, BFHE 245, 416). Die Mitgliedstaaten können aber eine andere Berechnungsmethode anwenden, wenn sich dieser Aufteilungsschlüssel auf einen „bestimmten Umsatz“ bezieht und die herangezogene Methode eine „präzisere Bestimmung“ des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs als die Bestimmung anhand der Umsatzmethode gewährleistet (EuGH-Urteile BLC Baumarkt vom 8. November 2012 C-511/10, EU:C:2012:689; Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft GbR vom 9. Juni 2016 C-332/14, EU:C:2016:417). Dementsprechend ist § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG unionsrechtskonform auszulegen: Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere -präzisere- wirtschaftliche Zurechnung möglich ist (BFH-Urteile in BFHE 245, 416, Rz 29, und vom 10. August 2016 XI R 31/09, BFHE 254, 461).

    22

    c) Bei einer zeitlich abwechselnden Nutzung desselben Gebäudes zu steuerfreien oder steuerpflichtigen Zwecken führt die Aufteilung der Vorsteuern nach den Nutzungszeiten zu einer präziseren wirtschaftlichen Zurechnung. In den unterschiedlichen Nutzungszeiten drückt sich die Zuordnung des Gebäudes zu den mit ihm ausgeführten Umsätzen aus, ist damit verwendungsbezogen (vgl. Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 705, 710) und führt zu sachgerechteren Ergebnissen als der (unternehmensbezogene oder objektbezogene) Umsatzschlüssel.

    23

    Eine Vorsteueraufteilung anhand des objektbezogenen Flächenschlüssels kommt im Streitfall nicht in Betracht, weil dieser die getrennte Nutzung verschiedener feststehender Funktionsbereiche eines Gebäudes voraussetzt. Vorliegend geht es aber nicht um die gleichbleibende Nutzung verschiedener Funktionsbereiche, sondern um die zeitlich abwechselnde Nutzung derselben Gebäudeteile zu steuerfreien oder steuerpflichtigen Zwecken (vgl. in diesem Sinne auch Heinrichshofen in Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, E § 15 Abs. 4 Rz 71; Stadie in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 15 Rz 1773, 1777 f.; Birkenfeld in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 184 Rz 273; Boos, Deutsche Steuer-Zeitung –DStZ- 2012, 267; Sterzinger, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht –UVR- 2015, 109).

    24

    4. Im Rahmen der wirtschaftlichen Zurechnung nach Zeitanteilen kommt es entscheidend auf die tatsächlichen Nutzungszeiten an.

    25

    a) Die von der Klägerin favorisierte Aufteilung nach Nutzungsblöcken, in die sowohl die Zeiten der tatsächlichen Nutzung als auch die Leerstandszeiten eingehen, kommt im Streitfall nicht in Betracht. Eine solche Aufteilung könnte nur dann als sachgerechter Maßstab anzuerkennen sein, wenn die sich unterschiedlich auswirkenden Nutzungen zeitlich strikt getrennt werden und dies anhand substantiierter Aufzeichnungen -mindestens über einen repräsentativen Zeitraum- für das FA und das FG nachvollziehbar ist. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt.

    26

    Das FG hat eine Fülle von Indizien dafür angeführt, dass bereits im Planungs- und Baustadium beabsichtigt war, die Sporthalle auch außerhalb der üblichen Unterrichtszeiten für schulische Zwecke (z.B. kulturelle Aufführungen, Sportwettbewerbe sowie die halbjährlichen Schulkonferenzen) zu nutzen. Dies spricht gegen die von der Klägerin behauptete strikte Trennung der Nutzungen. Zu Lasten der Klägerin wirkte sich insbesondere aus, dass keine Belegungspläne für die Sportanlagen vorlegt werden konnten.

    27

    b) Für den Vorsteuerabzug während der Planungs- und Bauphase (Streitjahre 2006 und 2007) ist mangels tatsächlicher Verwendung auf die durch objektive Anhaltspunkte belegte Verwendungsabsicht zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze abzustellen (ständige Rechtsprechung, vgl. EuGH-Urteile Imofloresmira – Investimentos Imobilißrios, vom 28. Februar 2018 C-672/16, EU:C:2018:134, Rz 39; Sveda vom 22. Oktober 2015 C-126/14, EU:C:2015:712). Diese Prognose der zukünftigen Verwendung richtet sich bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise nach den Nutzungszeiten, die nach dem gewöhnlichen Ablauf zu erwarten sind. Es kommt also nicht auf lediglich erwünschte, baurechtlich maximal erlaubte und unter günstigen Umständen theoretisch erreichbare Vermietungszeiten an. Soweit zu bestimmten Randzeiten nicht nur ein vorübergehender, z.B. durch Mieterwechsel bedingter üblicher Leerstand, sondern ein fehlendes Interesse am Markt und damit ein dauerhafter Leerstand zu erwarten ist, fehlt es an einer für den Vorsteuerabzug hinreichenden ernsthaften Vermietungsabsicht. Es spricht aber für die bei wirtschaftlicher Betrachtung erwartbaren Umsätze des Unternehmers und damit für die durch objektive Anhaltspunkte belegbare Verwendungsabsicht, wenn später nach Fertigstellung und Beendigung einer Anlaufphase tatsächlich Umsätze erzielt werden (vgl. BFH-Urteil vom 26. Januar 2006 V R 74/03, BFH/NV 2006, 1164, Leitsatz 2).

    28

    5. Die Feststellung, ob und in welcher Höhe eine realistische Verwendungsabsicht zur Ausführung von Vermietungsumsätzen bestand, ist eine Frage der Tatsachen- und Beweiswürdigung, die nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO dem FG obliegt. Das Revisionsgericht kann die Feststellungen der Tatsacheninstanz nur daraufhin überprüfen, ob sie gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstoßen. Die Schlussfolgerungen des FG haben schon dann Bestand, wenn sie zwar nicht zwingend, aber möglich sind (§ 118 Abs. 2 FGO, vgl. BFH-Entscheidungen vom 3. Mai 2017 X R 9/14, BFH/NV 2017, 1164, Rz 26; vom 5. Juli 2016 X B 201/15, BFH/NV 2016, 1572, Rz 20; vom 11. April 2002 VII R 1/02, BFH/NV 2002, 950, m.w.N.).

    29

    a) Nach diesen Grundsätzen ist die Entscheidung des FG, im Rahmen einer realistischen Vermietungsprognose in der Planungs- und Bauphase der Streitjahre 2006 und 2007 von dem durchschnittlichen Anteil der (tatsächlichen) gewerblichen Umsätze bzw. Nutzungszeiten der Folgejahre (2009 bis 2011) auszugehen, nicht zu beanstanden. Für diese Jahre ergab sich ein steuerpflichtiger Vermietungsanteil von 38,15 % bzw. 40,65 % (bei Berücksichtigung einer Nutzung des „Schulblocks“ von nur 90 %), die beide jeweils unterhalb des vom FA bereits anerkannten Anteils von 55 % lagen.

    30

    b) Im Streitjahr 2008 kann es dahinstehen, ob auch hier die Verwendungsabsicht bei Leistungsbezug oder stattdessen die tatsächliche Verwendung im Jahr 2008 für den Vorsteuerabzug maßgebend ist (vgl. BFH-Urteil vom 23. Januar 2013 XI R 25/11 BFHE 239, 547, BStBl II 2013, 417; Oelmaier in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15 Rz 669; Abschn. 15a.2 Abs. 5 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses). Wenn das FG hier nicht die vom FA ermittelte tatsächliche Vermietungsquote von 7,2 %, sondern zu Gunsten der Klägerin auch für dieses Jahr eine prognostizierte Vermietungsquote von 40,65 % ansetzt und damit im Ergebnis die vom FA bereits gewährte Quote von 55 % unberührt bleibt, ist dies revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

    31

    c) Soweit die Klägerin als materiell-rechtlichen Fehler rügt, dass das FG in den Folgejahren der tatsächlichen Verwendung von derselben Aufteilungsquote von 40,65 % sowohl in der Planungs- und Bauphase als auch in den Zeiten der tatsächlichen Verwendung ausgegangen ist, fehlt es an der Darlegung, dass hierdurch die Klägerin beschwert ist. Denn bei Anwendung des § 15a UStG für den Zeitraum nach der erstmaligen Verwendung hätte sich bei einer tatsächlichen Vermietung im Streitjahr 2008 nach den Feststellungen des FG nur eine Vermietungsquote von 7,2 % ergeben. Vielmehr hat das FG der Sache anstelle der tatsächlichen Vermietungsumsätze von 7,2 % die sich in der Anlaufphase regelmäßig ergebenden Leerstandszeiten zu Gunsten der Klägerin mit berücksichtigt und eine Quote von 40,65 % zugrunde gelegt.

    32

    6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH nimmt u. a. zu der Frage Stellung, ob die Vorschrift des § 8 Abs. 3 EStG auf die den Arbeitnehmern unentgeltlich überlassenen Produkte eines mit dem Arbeitgeber konzernverbundenen Unternehmens Anwendung findet, wenn der Arbeitgeber gewichtige Beiträge zur Herstellung und zum Vertrieb dieser Produkte leistet (Az. VI R 39/16).

    Einkommensteuer

    BFH zum Vertrieb einer Ware oder Dienstleistung i. S. des § 8 Abs. 3 EStG

    BFH, Urteil VI R 39/16 vom 26.04.2018

    Leitsatz

    1. § 8 Abs. 3 EStG gilt ausschließlich für solche Zuwendungen, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer aufgrund seines Dienstverhältnisses gewährt. Bei der Zuwendung des Vorteils kann sich der Arbeitgeber aber Dritter bedienen, wenn sie in seinem Auftrag und für seine Rechnung tätig werden (Bestätigung der ständigen Rechtsprechung).
    2. Der Arbeitgeber vertreibt eine Ware oder Dienstleistung, wenn er sie als eigene am Markt anbietet, er die Ware oder Dienstleistung also am Markt als eigene verfügbar macht.
    3. Daher vertreibt nicht nur derjenige eine Ware oder Dienstleistung, der sie im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gegenüber Letztverbrauchern anbietet, sondern auch derjenige, der Waren und Dienstleistungen für einen Dritten entgeltlich auf dessen Rechnung am Markt vertreibt. Dementsprechend kann auch derjenige als die Ware oder Dienstleistung vertreibender Arbeitgeber i. S. des § 8 Abs. 3 EStG anzusehen sein, der die Ware oder Dienstleistung nach den Vorgaben seines Auftraggebers vertreibt.

    Tenor:

    Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Finanzgerichts Mecklenburg-Vorpommern vom 21. September 2016 3 K 452/13 aufgehoben.

    Die Sache wird an das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern zurückverwiesen.

    Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Der Tatbestand ist aus Gründen des Steuergeheimnisses nicht zur Veröffentlichung geeignet.

    Gründe:

    II.

    2

    Die Revision der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Der Senat kann auf der Grundlage der tatsächlichen Feststellungen des FG nicht abschließend beurteilen, ob die Vorinstanz den Lohnsteuer-Haftungsbescheid des FA zutreffend als rechtmäßig angesehen hat. Die nicht entscheidungsreife Sache muss daher an das FG zurückverwiesen werden.

    3

    1. Nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs. 1 Sätze 1 und 3, Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn für Rechnung des Arbeitnehmers einzubehalten und nach § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG abzuführen hat.

    4

    Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG – neben Gehältern und Löhnen – auch andere Bezüge und Vorteile, die „für“ eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Hierzu zählen grundsätzlich auch Preisnachlässe (Personalrabatte), die der Arbeitgeber auf Grund des Dienstverhältnisses einzelnen oder allen Arbeitnehmern auf Waren oder Dienstleistungen einräumt (Senatsurteil vom 26. Juli 2012 VI R 27/11, BFHE 238, 376, BStBl II 2013, 402).

    5

    Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 EStG pauschal versteuert wird, so gelten nach § 8 Abs. 3 Satz 1 EStG als deren Werte abweichend von § 8 Abs. 2 EStG die um 4 % geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1.080 € im Kalenderjahr nicht übersteigen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG).

    6

    a) Es entspricht der ständigen Senatsrechtsprechung, dass § 8 Abs. 3 EStG ausschließlich für solche Zuwendungen gilt, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer aufgrund seines Dienstverhältnisses gewährt. Für Vorteile von Dritten greift die Steuerbegünstigung hiernach selbst dann nicht ein, wenn die Dritten -wie etwa konzernzugehörige Unternehmen- dem Arbeitgeber nahe stehen (Senatsurteile vom 15. Januar 1993 VI R 32/92, BFHE 170, 190, BStBl II 1993, 356; vom 8. November 1996 VI R 100/95, BFHE 182, 61, BStBl II 1997, 330; vom 28. August 2002 VI R 88/99, BFHE 200, 254, BStBl II 2003, 154, und vom 1. Oktober 2009 VI R 22/07, BFHE 226, 339, BStBl II 2010, 204; ebenso Kister in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 8 EStG Rz 161; Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 8 Rz 594; Gröpl, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 8 Rz D 19 ff.; Steiner in Lademann, EStG, § 8 Rz 193; a.A. Finanzgericht -FG- Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25. Oktober 1995 1 K 1339/95, Entscheidungen der Finanzgerichte 1996, 219, aufgehoben durch Senatsurteil in BFHE 182, 61, BStBl II 1997, 330; Schmidt/Krüger, EStG, 37. Aufl., § 8 Rz 73; Blümich/Glenk, § 8 EStG Rz 174; Kratzsch in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 8 Rz 209b; Birk/Specker, Der Betrieb 2009, 2742; Birk, Steuer und Wirtschaft 1990, 300; von Bornhaupt, Betriebs-Berater 1993, 912; Gast-de Haan, Deutsches Steuerrecht –DStR- 1997, 1114).

    7

    Der Vorteil muss dem Arbeitnehmer daher von seinem eigenen Arbeitgeber gewährt werden. Bei der Zuwendung des Vorteils kann sich der Arbeitgeber aber Dritter bedienen, wenn sie in seinem Auftrag und für seine Rechnung tätig werden (Senatsurteil vom 4. Juni 1993 VI R 95/92, BFHE 171, 74, BStBl II 1993, 687).

    8

    b) Danach gilt die Vergünstigung des § 8 Abs. 3 EStG nur für Waren oder Dienstleistungen, die der Arbeitgeber als eigene herstellt, vertreibt oder erbringt (Senatsurteile in BFHE 200, 254, BStBl II 2003, 154, und vom 9. Oktober 2002 VI R 164/01, BFHE 200, 354, BStBl II 2003, 373).

    9

    Mit den Begriffen „Waren oder Dienstleistungen“ werden alle in Betracht kommenden Sachbezüge und damit die gesamte eigene Liefer- und Leistungspalette des jeweiligen Arbeitgebers bezeichnet (Senatsurteil vom 4. November 1994 VI R 81/93, BFHE 175, 567, BStBl II 1995, 338; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 8 Rz 71; Kirchhof in Kirchhof, EStG, 17. Aufl., § 8 Rz 51).

    10

    Aus den Begriffen „hergestellt, vertrieben oder erbracht“ ergibt sich, dass der Arbeitgeber hinsichtlich der Sachbezüge, die er an Arbeitnehmer verbilligt oder unentgeltlich abgibt, selbst Marktteilnehmer sein muss (Senatsurteil vom 27. August 2002 VI R 63/97, BFHE 200, 243, BStBl II 2002, 881). Der Arbeitgeber muss mit den Waren bzw. Dienstleistungen, die er den Arbeitnehmern unentgeltlich oder verbilligt gewährt, also selbst am Markt in Erscheinung treten (Senatsurteil in BFHE 200, 354, BStBl II 2003, 373). Für die Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG ist es dagegen nicht erforderlich, dass der Arbeitgeber die zu beurteilende Ware oder Dienstleistung fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet (Senatsurteile in BFHE 200, 254, BStBl II 2003, 154, und in BFHE 171, 74, BStBl II 1993, 687). Die betreffende Ware oder Dienstleistung muss aber überhaupt zur Produktpalette des Arbeitgebers am Markt gehören (Senatsurteil in BFHE 200, 354, BStBl II 2003, 373). Dabei ist § 8 Abs. 3 EStG nach dem insoweit eindeutigen Gesetzeswortlaut nicht nur anzuwenden, wenn der Arbeitgeber die Ware herstellt oder die Dienstleistung erbringt, sondern auch dann, wenn er sie (lediglich) vertreibt. Der Vertrieb der Ware oder Dienstleistung ist ein selbständiges, neben ihrer Herstellung und Erbringung stehendes Tatbestandsmerkmal des § 8 Abs. 3 EStG.

    11

    aa) Hersteller einer Ware oder Erbringer einer Dienstleistung i.S. des § 8 Abs. 3 EStG ist sowohl der Arbeitgeber, der den Gegenstand oder die Dienstleistung selbst produziert oder erbringt, als auch derjenige, der sie auf eigene Kosten nach seinen Vorgaben von einem anderen produzieren oder erbringen lässt; denn auch diesem ist der Herstellungsprozess bzw. die Erbringung der Dienstleistung zuzurechnen. In diesem Fall kann auch derjenige als Hersteller oder Dienstleistungserbringer i.S. des § 8 Abs. 3 EStG anzusehen sein, der die Ware nach den Vorgaben seines Auftraggebers produziert oder nach diesen Vorgaben die Dienstleistung erbringt. Dazu reicht es aber nicht aus, dass er lediglich an der Herstellung der Ware oder der Erbringung der Dienstleistung beteiligt ist. Sein Beitrag muss vielmehr derart gewichtig sein, dass bei wertender Betrachtung die Annahme der Hersteller- oder Erbringereigenschaft gerechtfertigt erscheint (Senatsurteile in BFHE 200, 254, BStBl II 2003, 154, und in BFHE 226, 339, BStBl II 2010, 204).

    12

    bb) Der Arbeitgeber vertreibt eine Ware oder Dienstleistung, wenn er sie als eigene am Markt anbietet, er die Ware oder Dienstleistung also am Markt als eigene verfügbar macht. Der Vertrieb betrifft die Gestaltung des Absatzes der Waren und Dienstleistungen auf dem Markt. Er umfasst insbesondere den Verkauf von Waren und Dienstleistungen, die Verteilung der Waren und Dienstleistungen an die (End-)Kunden, die Kundenpflege und die Neugewinnung von Kunden. Die bloße Vermittlung einer fremden Ware oder Dienstleistung, die auch unter den möglichen Wortsinn des Begriffs des „Vertreibens“ gefasst werden kann, reicht für die Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG demgegenüber nicht aus (Senatsurteil vom 7. Februar 1997 VI R 17/94, BFHE 182, 556, BStBl II 1997, 363). Bietet der Arbeitgeber die Ware oder Dienstleistung als eigene am Markt an, ist ein spezielles Erscheinungsbild darüber hinaus aber nicht erforderlich (Senatsurteil in BFHE 200, 243, BStBl II 2002, 881). Dass der Vertrieb gegenüber Letztverbrauchern erfolgt, ist für die Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG ebenfalls nicht notwendig. Insoweit gilt nichts anderes als für die Herstellung einer Ware oder die Erbringung einer Dienstleistung.

    13

    Daher vertreibt nicht nur derjenige eine Ware oder Dienstleistung, der sie im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gegenüber Letztverbrauchern anbietet, sondern auch derjenige, der Waren und Dienstleistungen für einen Dritten entgeltlich auf dessen Rechnung am Markt vertreibt. Dementsprechend kann auch derjenige als die Ware oder Dienstleistung vertreibender Arbeitgeber i.S. des § 8 Abs. 3 EStG anzusehen sein, der die Ware oder Dienstleistung nach den Vorgaben seines Auftraggebers vertreibt. Diesem ist der Vertriebsprozess -vergleichbar mit der Herstellung einer Ware oder der Erbringung einer Dienstleistung-ebenfalls zuzurechnen, wenn sein Beitrag am Vertrieb derart gewichtig ist, dass bei wertender Betrachtung die Annahme der Vertreibereigenschaft gerechtfertigt erscheint.

    14

    c) Der Senat hält an seiner Rechtsprechung zu § 8 Abs. 3 EStG auch in Ansehung der daran vom FG geäußerten Kritik fest.

    15

    Zwar trifft es zu, dass § 8 Abs. 3 EStG keine Konzernklausel enthält. Der Senat hat es deshalb abgelehnt, den Begriff des Arbeitgebers über den Wortlaut hinaus extensiv auszulegen (grundlegend Senatsurteil in BFHE 170, 190, BStBl II 1993, 356). Im Vorfeld der gesetzlichen Neuregelung war eine Konzernklausel ausdrücklich diskutiert worden (s. BTDrucks 11/2536, S. 16). Da sie aber nicht in das Gesetz aufgenommen wurde, kann daraus geschlossen werden, dass sich die bereits in der Begründung des Gesetzentwurfs vertretene Meinung durchgesetzt hat, nach der die Regelung des § 8 Abs. 3 EStG nicht für Waren und Dienstleistungen gelten sollte, die nicht im Unternehmen des Arbeitgebers hergestellt, vertrieben oder erbracht werden. Es sollten weder Arbeitnehmer von Konzerngesellschaften noch ein überbetrieblicher Belegschaftshandel steuerlich begünstigt werden (s. BTDrucks 11/2157, S. 142). An dieser Auffassung hat der Senat trotz der daran im Schrifttum mit beachtlichen Gründen geäußerten Kritik bisher festgehalten (s. die Nachweise unter II.1.a).

    16

    Der Senat hat durch die Auslegung des Herstellerbegriffs in den Urteilen in BFHE 200, 254, BStBl II 2003, 154 und in BFHE 226, 339, BStBl II 2010, 204 sowie durch die entsprechende Anwendung dieser Rechtsprechung auf den Vertrieb von Waren oder Dienstleistungen mit der vorliegenden Entscheidung weder eine „Konzernklausel“ eingeführt noch einen überbetrieblichen Belegschaftshandel eröffnet. Es bleibt vielmehr bei dem Grundsatz, dass Arbeitgeber (auch) i.S. von § 8 Abs. 3 EStG nur derjenige ist, zu dem eine bestimmte Person (Arbeitnehmer) in einem Arbeitsverhältnis steht (s. Senatsurteile vom 13. Juli 2011 VI R 84/10, BFHE 234, 204, BStBl II 2011, 986, und vom 19. Februar 2004 VI R 122/00, BFHE 205, 216, BStBl II 2004, 620; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 38 Rz 2; Blümich/Geserich, § 19 EStG Rz 130; Schneider, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 2010, 117).

    17

    Der Senat hat damit die Grenzen der zulässigen Gesetzesauslegung nicht überschritten. Es entspricht vielmehr nicht nur dem Wortsinn, sondern auch den wirtschaftlichen Gegebenheiten, als Hersteller sowohl denjenigen anzusehen, der eine Ware nach seinen Vorgaben und auf seine Kosten produzieren lässt,als auch denjenigen, der die Ware selbst produziert und sich dabei sogar im Detail an die Vorgaben eines Dritten halten muss. Solche Fälle sind in der arbeitsteiligen Wirtschaft häufig anzutreffen (ebenso MIT, DStR 2003, 110). Für den Vertrieb, der in § 8 Abs. 3 EStG als gleichwertige Alternative neben der Herstellung einer Ware und der Erbringung einer Dienstleistung genannt ist, gilt nichts anderes.

    18

    Die Rechtsprechung des Senats führt -entgegen der Ansicht der Vorinstanz- ferner nicht „zu einer uferlosen Erfindung von Herstellern in Zeiten …einer sich immer weiter diversifizierenden Arbeits- und Dienstleistungsgesellschaft“. Sie trägt im Gegenteil der wirtschaftlichen Realität arbeitsteiliger Produktionsprozesse und Wertschöpfung Rechnung. Gleichzeitig begrenzt sie sachgerecht die Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG, da es für die Anwendbarkeit des Rabattfreibetrags nicht ausreicht, dass der Arbeitgeber nur irgendeinen Beitrag zur Herstellung, Erbringung oder zum Vertrieb der Dienstleistung bzw.des Produkts leistet (Pust, HFR 2003, 254).Er muss vielmehr selbst Hersteller oder Vertreiber des dem Arbeitnehmer zugewandten Produkts und nicht nur einzelner Komponenten sein.

    19

    Die Senatsrechtsprechung wirft bei der Rechtsanwendung weiterhin keine Schwierigkeiten auf, die sich nicht auch sonst stellen würden. Denn selbst wenn man annähme, dass es jeweils nur einen die Ware oder Dienstleistung herstellenden, erbringenden oder vertreibenden Arbeitgeber geben könne, müssten die Voraussetzungen der Hersteller- und Vertreibereigenschaft bestimmt und auf den Einzelfall angewendet werden. Sich dabei ergebende Probleme beruhen weniger auf den abstrakten Rechtssätzen als auf der Notwendigkeit sorgfältiger Sachverhaltsermittlung bei arbeitsteiligen Wertschöpfungs- und Vertriebsprozessen.

    20

    2. Die Vorentscheidung entspricht den vorgenannten Grundsätzen nicht. Sie kann deshalb keinen Bestand haben.

    a) …

    21

    b) Das FG hat allerdings zu Unrecht entschieden, dass die fraglichen Sachbezüge den Arbeitnehmern der Klägerin nicht von dieser, sondern von der Y-KG eingeräumt wurden. Eine (echte) Lohnzahlung Dritter liegt nicht vor. Die Y-KG wurde vielmehr lediglich als Leistungsmittler im Auftrag der Klägerin tätig (s. dazu auch Senatsurteile vom 30. Mai 2001 VI R 123/00, BFHE 195, 376, BStBl II 2002, 230, und vom 21. Februar 2003 VI R 74/00, BFHE 201, 300, BStBl II 2003, 496; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 19 Rz 71).

    22

    Nach dem vom FG festgestellten Sachverhalt hatte die Klägerin ihren Arbeitnehmern in Aussicht gestellt, nach Ablauf der Probezeit ein kostenloses … zu erhalten. Die Zuwendung des kostenlosen … beruhte folglich ausschließlich auf dem zwischen der Klägerin und ihren Arbeitnehmern bestehenden Innenverhältnis. Für die Arbeitnehmer, die das kostenlose …erhielten, erschien somit allein die Klägerin als Zuwendende. Die Klägerin bediente sich bei der Zuwendung der Vorteile lediglich der Y-KG, die insoweit im Auftrag der Klägerin tätig wurde. Dies folgt daraus, dass die Y-KG den Arbeitnehmern der Klägerin auf deren Geheiß ein kostenloses … zur Verfügung stellte, ohne ihrerseits auf den zugewandten Vorteil Einfluss zu nehmen. Anhaltspunkte dafür, dass die Y-KG den Arbeitnehmern der Klägerin den Vorteil zuwandte, um damit deren Dienste für die Klägerin zu entlohnen, was Voraussetzung für die Annahme einer echten Drittlohnzahlung wäre (s. dazu Senatsurteile vom 1. September 2016 VI R 67/14, BFHE 255, 125, BStBl II 2017, 69, und vom 17. Juli 2014 VI R 69/13, BFHE 246, 363, BStBl II 2015, 41; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 19 Rz 70; Blümich/Geserich, § 19 EStG Rz 232), hat das FG nicht festgestellt. Solches erscheint unter den im Streitfall gegebenen Umständen auch eher fernliegend.

    23

    Ob die Arbeitnehmer gegenüber der Klägerin einen (arbeitsrechtlichen) Anspruch auf das kostenlose … hatten, ist für das Vorliegen von Arbeitslohn ohne Bedeutung, wie sich bereits aus § 19 Abs. 1 Satz 2 EStG ergibt (s.a. Blümich/Geserich, § 19 EStG Rz 191; HHR/Pflüger, § 19 EStG Rz 340; jeweils m.w.N.).

    24

    c) Der Senat kann jedoch nicht beurteilen, ob die Klägerin als Hersteller oder Vertreiber des … anzusehen ist. Dies ist dem Senat im Streitfall schon deshalb nicht möglich, weil das FG zur tatsächlichen Tätigkeit der Klägerin im Streitzeitraum keine Feststellungen getroffen hat. Die Vorinstanz hat zwar den Inhalt eines zwischen der Klägerin und der Y-KG abgeschlossenen Vertrags über die Zusammenarbeit der Vertragschließenden festgestellt. Ins Einzelne gehende Angaben zur tatsächlichen unternehmerischen Tätigkeit der Klägerin enthält der Vertrag aber nicht. Im Übrigen hat sich das FG darauf beschränkt, eine Beschreibung der Geschäftstätigkeit der Klägerin in einem (nicht den Streitzeitraum betreffenden) Lagebericht wiederzugeben und auszuführen, wie die Klägerin selbst ihre Geschäftstätigkeit beschrieb. Dies ersetzt allerdings keine eigenen Feststellungen des FG zu der von der Klägerin im Streitzeitraum tatsächlich ausgeübten Tätigkeit. Dem Tatbestand und den Entscheidungsgründen des angefochtenen Urteils kann auch nicht mit hinreichender Sicherheit entnommen werden, dass das FG den Vortrag der Klägerin als den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechend festgestellt hat. Das FG erhält durch die Zurückverweisung der Sache Gelegenheit, die entsprechenden Feststellungen nachzuholen.

    25

    d) Zur weiteren Förderung des Verfahrens im zweiten Rechtsgang weist der Senat -ohne Bindungswirkung- ergänzend auf Folgendes hin:

    26

    aa) Sofern der Vortrag der Klägerin zu ihrer Geschäftstätigkeit im Streitzeitraum zutreffen sollte, liegt es nahe, die Klägerin als Vertreiberin des Sachbezugs, den die Klägerin ihren Arbeitnehmern unentgeltlich bzw. verbilligt verschaffte, anzusehen. Nach dem Vortrag der Klägerin verfügte die Y-KG selbst über keine Kontakte zu den Endkunden. Der Vertrieb des … erfolgte hiernach im Wesentlichen durch die Klägerin. Die Klägerin war nach ihrem Vorbringen zuständig für die Akquise, Betreuung und Beratung der Kunden der Y-KG. Dies betraf nach den Darlegungen der Klägerin sowohl die Abwicklung der vertraglichen als auch der technischen Belange. Die Klägerin leistete nach ihrem Vortrag somit einen gewichtigen Beitrag zum Vertrieb des …, indem sie es am Markt durch ihre Kontakte zu den Endkunden und technische Dienstleistungen verfügbar machte. Dies kann bei wertender Betrachtung die Vertreibereigenschaft der Klägerin als gerechtfertigt erscheinen lassen.

    27

    bb) Ob die Klägerin -unter Zugrundelegung ihres bisherigen Vortrags- auch als Herstellerin bzw. Erbringerin dieser Dienstleistung anzusehen wäre, erscheint demgegenüber zweifelhaft. Ein so gewichtiger Beitrag zur Herstellung des … bzw. zur Erbringung der Dienstleistung …, der die Annahme der Herstellereigenschaft rechtfertigen würde, dürfte dem bisherigen Vorbringen der Klägerin nicht zu entnehmen sein.

    28

    cc) Entgegen der Auffassung des FG würde es sich bei der von der Klägerin vorgetragenen Vertriebstätigkeit allerdings nicht um eine bloße Vermittlungsleistung handeln. Vielmehr hatte die Klägerin nach ihrem Vortrag bzw. dem mit der Y-KG geschlossenen Vertrag den Vertrieb des … an die Endkunden selbst zu erbringen. Sie schuldete nach ihrem Vortrag der Y-KG den Vertrieb des … als eigene Leistung; sie war somit hinsichtlich des Vertriebs des … selbst Marktteilnehmerin.

    29

    Der Umstand, dass die Leistungsbeziehungen, die die Klägerin nach ihrem Vortrag vertrieb, nicht zwischen ihr und den Endkunden, sondern ausschließlich zwischen diesen und der Y-KG bestanden, steht der Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG dabei nicht entgegen. § 8 Abs. 3 EStG setzt nicht voraus, dass der Vertrieb gegenüber den Letztverbrauchern erfolgt (s. Senatsurteil in BFHE 200, 254, BStBl II 2003, 154). Für den Vertrieb einer Dienstleistung gilt insoweit nichts anderes als für die Herstellung einer Ware. Es ist ausreichend, wenn die Klägerin den Vertrieb des … als eigene Leistung für die Y-KG erbrachte. Auch in einem solchen Fall war die Klägerin mit dem Vertrieb des … selbst Marktteilnehmerin und vermittelte nicht lediglich -vergleichbar mit einem Makler- eine fremde Ware oder Dienstleistung.

    30

    dd) Der Vertrieb des … durch die Klägerin erfolgte nach ihrem Vortrag schließlich auch nicht überwiegend für den Bedarf ihrer Arbeitnehmer. Vielmehr vertrieb die Klägerin das … nach ihren Darlegungen landesweit an eine Vielzahl von Endkunden.

    31

    3. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG folgt aus § 143 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH hatte u. a. zu klären, ob Zahlungen im Zusammenhang mit computerisierten Reiseinformations- und -vertriebssystemen einer Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG unterliegen (Az. III R 25/16).

    Gewerbesteuer

    BFH zur Hinzurechnung von transaktionsbezogenen Zahlungen bei computerisierten Reiseinformations- und -vertriebssystemen

    BFH, Urteil III R 25/16 vom 26.04.2018

    Leitsatz

    Wird eine Zahlung an einen Plattformbetreiber nur für einen Vermittlungserfolg geschuldet, so kann diese, auch wenn der Vertrag die Begriffe „Rechteübertragung“ und „Softwarenutzung“ enthält, wie die Provision eines Handelsvertreters oder eines Handelsmaklers als Vergütung einer Dienstleistung zu würdigen sein. Derartige Entgelte eines Reiseveranstalters an den Plattformbetreiber für die Buchung von Reiseleistungen sind mithin keine Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten.

    Tenor:

    Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 16. Juni 2016 13 K 1014/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Streitig ist, ob Zahlungen im Zusammenhang mit computerisierten Reiseinformations- und -vertriebssystemen dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen sind.

    2

    Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine GmbH, die Reisen vermittelt und damit im Zusammenhang stehende Dienstleistungen übernimmt. Haupttätigkeit der Klägerin ist die Vermittlung von Reisen eines Reiseveranstalters unter der Marke R. Der Vertrieb erfolgt einerseits über die Website der Klägerin, via Telefon oder E-Mail („Direktbuchung“) und andererseits über Computerreservierungssysteme (CRS) verschiedener Systemanbieter; hauptsächlich über das CRS B, daneben werden auch andere Systeme genutzt.

    3

    Das CRS B ist eine elektronische Handelsplattform mit beschränktem Nutzerkreis. Ihr Betreiber, die … GmbH (B), schließt Verträge mit Anbietern (Reiseveranstalter und -vermittler, Fluggesellschaften, Hotelbetreiber usw.) sowie mit Nutzern, und zwar vornehmlich Reisebüros. Die Klägerin stellt als Anbieterin konkrete Reiseprodukte des Reiseveranstalters in das System ein. Die Reisebüros können hierauf zugreifen und Buchungen vornehmen. Bei erfolgreicher Buchung sendet die Klägerin eine von B vorbereitete Buchungsbestätigung nebst Rechnung an das Reisebüro. Sie vereinnahmt das Reiseentgelt des Reisenden und leitet dieses an den Reiseveranstalter weiter. Die Klägerin erhält vom Reiseveranstalter für die Vermittlungsleistung eine Provision und zahlt ihrerseits Provisionen an die vermittelnden Reisebüros.

    4

    Der technische Ablauf beim CRS B gestaltet sich wie folgt: Die Klägerin stellt Daten von Reiseleistungen (z.B. Pauschalreisen) in einen von ihr selbst betriebenen Server („Anbieter-Rechner“) ein, welcher nach Vorgaben des B-Systems konfiguriert ist. Dieser Server ist über eine abgesicherte Verbindung mit dem Server verbunden, auf welchem die Handelsplattform von B betrieben wird. Die Reisebüros greifen für ihre Buchungsanfragen und die Buchungen ihrer Kunden über den B-Server auf den Server der Klägerin zu.

    5

    Die Klägerin verwaltet ihre Reiseangebote mittels einer eigenen, hier nicht im Streit stehenden Software. Auf ihren Rechnern befindet sich zur Schaltung von Angeboten eine Zugangsschnittstelle nebst Log-In-Daten zum Zugriff auf das B-Anbietersystem. Die Klägerin legt hierzu Reisedaten nach bestimmten Spezifikationen auf ihrem Server ab. Eine von B bereitgestellte anderweitige Software zum Anbieten von Reiseleistungen ist weder installiert noch technisch erforderlich.

    6

    Da die Klägerin im Einzelfall Möglichkeiten zur Abfrage oder zur Buchung von Reiseleistungen benötigt, hat B ihr eine Lizenz einer mobilen Software und 13 Lizenzen einer arbeitsplatzbezogenen Software überlassen. Die Klägerin greift insoweit nicht als Anbieter, sondern als Nutzer, also wie ein Reisebüro, auf das B-System zu.

    7

    Die vertraglichen, organisatorischen und technischen Details zwischen der Klägerin als „Anbieter“ und der B als „Portalbetreiber“sind durch einen im Oktober 2006 geschlossenen und mit einer Lizenznummer versehenen sog. Anbietervertrag wie folgt geregelt:

    8

    Gemäß Teil A (Präambel) betreibt die B ein computerisiertes Reiseinformations- und -vertriebssystem („B System“), welches Informationen über Reiseleistungen und damit in Verbindung stehende Leistungen erhält und über welches Buchungen und Optionen im System der Klägerin vorgenommen werden können. Die Klägerin kann über das B-System Reisebüros und sonstigen Vertriebsstellen („Nutzern“) ihre Leistungen anbieten, welche die Nutzer sodann über das B-System im System der Klägerin reservieren und buchen können. Die Nutzer können über das B-System die erforderlichen Dokumente erstellen. B schuldet lediglich die Übertragung der jeweiligen Daten sowie die Nutzungsmöglichkeit der zur Verfügung gestellten Software.

    9

    Nach § 1 Nr. 1 des Vertrages räumt B der Klägerin das Recht ein, dem Nutzer ihre im Anschluss an den Teil A des Vertrages aufgeführten Leistungen über das B-System darzustellen, anzubieten und das System für diese Zwecke zu nutzen. Die Klausel ist im Randtext mit „Rechteübertragung an den Anbieter“ umschrieben. § 1 Nr. 2 des Vertrages berechtigt B, die von der Klägerin übermittelten Daten in das B-System einzustellen, zu veröffentlichen und zu verbreiten.

    10

    § 2 Nr. 1 des Vertrages räumt der Klägerin das Recht ein, ihr zum Zwecke der Ausführung des Vertrages zur Verfügung gestellte Software, insbesondere für die Schnittstellen, in der jeweils gültigen Version zu nutzen. Die Klausel ist mit dem Randtext „Softwarenutzung“ beschrieben. Nach § 2 Nr. 2 des Vertrages sind die eingeräumten Nutzungsrechte nicht ausschließlich, nicht übertragbar und auf die Dauer des Vertrages befristet. Die Schnittstellendokumentation ist ausschließlich für die Nutzung zwischen B und der Klägerin bestimmt. Diese Klausel ist mit dem Randtext „Befristete Nutzungsrechte“ versehen.

    11

    Teil B des Vertrages regelt touristische Buchungsvorgänge hinsichtlich der einzelnen Leistungen und Entgelte. § 2 Nr. 1a sieht einen kalenderjährlichen Mindestumsatz von 9.000 € vor. Erreicht die Klägerin diesen Umsatz nicht, ist der Differenzbetrag an B zu entrichten. Durch diese Klausel soll die Nutzung des B-Systems auf hinreichend große Marktteilnehmer (hier: Anbieter und Vermittler von Reiseleistungen) beschränkt werden. Im Streitjahr und auch in den Vorjahren hat die Klägerin die Umsatzgrenze bei Weitem überschritten. Die Entgelte sind ansonsten transaktionsabhängig und in verschiedenen Preisgruppen mit Preisen zwischen 1,50 € bis 6,15 € je Buchung geregelt (z.B. „Pauschalreisen“, „Reine Eintrittskartenbuchungen“). Pro Buchung wird das Entgelt im Grundsatz einmal fällig, es sei denn, die „freien Transaktionen pro Buchung“ (zwischen 30 und 120 je nach Preisgruppe) werden überschritten. Transaktionen in diesem Sinne sind Buchungsabfragen, Buchungsoptionen im Vorfeld einer verbindlichen Buchung und die Buchung selbst.

    12

    Teil C des Vertrages regelt „B Reisebestätigungen“, Teil D „B Belege“, Teil E die Nutzung einer Datenbank für Kurzfrist- oder Last Minute-Angebote, Teil F die Darstellung und Buchung von touristischen Angeboten im Internet über die „B Internet …“, die Teile G und H weitere Einzelheiten.

    13

    Mit den anderen Betreibern von CRS-Portalen, bei denen die Klägerin Reiseleistungen anbietet, bestehen gleichartige Vereinbarungen. Die Beteiligten sind sich zudem einig, dass diese Vereinbarungen sich hinsichtlich der gewerbesteuerrechtlichen Beurteilung nicht von den Vereinbarungen zwischen der Klägerin und B unterscheiden.

    14

    Im Erhebungszeitraum 2008 verbuchte die Klägerin über ein AufwandskontoZahlungen an B und weitere CRS-Anbieter in Höhe von insgesamt … € als Betriebsausgaben. Darin sind enthalten 4.823 € als Miete für die mobile und die arbeitsplatzbezogene Software zur Buchungsabfrage, deren gewerbesteuerlicher Hinzurechnung die Klägerin nicht entgegentritt.

    15

    Der vom Gesamtaufwand verbleibende Betrag in Höhe von … € entfällt auf transaktionsabhängig ausgestaltete Gebühren, und zwar zu etwa 3/4 an B (insbesondere gemäß Teil B des o.g. Vertrages) sowie zu etwa 1/4 an andere CRS-Anbieter. Die Klägerin bietet dieselbe Reiseleistung zwar in mehreren CRS an; das Transaktionsentgelt erhält im Falle der Buchung aber nur derjenige Portalbetreiber, welcher die konkrete Buchung vermittelt hat. Die Klägerin stellt über anderweitige -hier nicht im Streit stehende- Software und technische Abläufe sicher, dass eine verbindlich über ein CRS gebuchte Reiseleistung anschließend nicht mehr für weitere Buchungen desselben oder anderer CRS zur Verfügung steht; Doppelbuchungen werden dadurch ausgeschlossen.

    16

    Auf dem vorbenannten Aufwandskonto wurden ferner transaktionsbezogene Gutschriften in Höhe von 4.955,48 € verbucht, welche die Klägerin von B als Incentive-Zahlungen zur Nutzung des Systems erhalten hat. Die Klägerin verbuchte die transaktionsbezogenen Kosten und die Softwaremiete als Aufwand sowie die Gutschriften als Aufwandsminderung; das Aufwandskonto wies dadurch zum Ende des Erhebungszeitraums einen Saldo von … € auf.

    17

    Der Gewerbesteuermessbetrag für 2008 wurde zunächst antragsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ohne gewerbesteuerliche Hinzurechnung der o.g. Zahlungen festgesetzt.

    18

    Nach einer steuerlichen Betriebsprüfung wurde der Saldo des Aufwandskontos als Aufwand für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten i.S. der erstmals ab dem Streitjahr 2008 geltenden Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 Buchst. f des Gewerbesteuergesetzes i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912) -GewStG- beurteilt. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -FA-) änderte den Gewerbesteuermessbescheid 2008 gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung, berücksichtigte dabei Aufwendungen für Konzessionen, Lizenzen etc. (vor Anwendung des pauschalierten Finanzierungsanteils von 1/4, des Freibetrages und der Hinzurechnungsquote von 1/4) in Höhe des Saldos bei der Ermittlung des Gewerbeertrags und setzte den Messbetrag auf 406 € fest. Den gegen die Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG gerichteten Einspruch wies das FA als unbegründet zurück.

    19

    Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, es handele sich um Entgelte für eine technische Vermittlungsleistung, da sie nur bei einer konkreten Buchung anfielen und nur an den CRS-Betreiber entrichtet würden, über den die Buchung erfolgt sei (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG- 2016, 1718). Dem stehe nicht entgegen, dass der Anbietervertrag die Begriffe „Rechteübertragung an den Anbieter“ und „Befristete Nutzungsrechte“ verwende, denn der Schwerpunkt und wirtschaftliche Gehalt der Leistung bestehe in einer Dienstleistung und nicht in einer Rechteüberlassung im engeren Sinne. Eine Hinzurechnung ergebe sich auch nicht aus dem vertraglichen Mindestumsatz. Wenn anzunehmen sein sollte, dass der Mindestumsatz in Höhe von 9.000 € im Kalenderjahr eine allgemeine Gebühr für die abstrakte Möglichkeit der Nutzung des CRS darstelle, hätte eine Hinzurechnung zu unterbleiben, da der bloße Zugang zum Marktplatz ähnlich der Nutzung einer Bundesfernstraße (Maut) oder des öffentlich-rechtlichen Rundfunks mangels Abwehrbefugnis kein Recht i.S. des § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG darstelle.

    20

    Das FA trägt zur Begründung seiner Revision vor, zu klären sei der Begriff des Rechts i.S. des § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG. Der Wortlaut des Vertrages zwischen B und der Klägerin zeige, dass der Vertragsgegenstand eine Rechteüberlassung und keine Dienstleistung sei. Das Programm arbeite voll computerisiert; weder bei B noch bei der Klägerin seien neben der Speicherung der Daten weitere personelle Anweisungen notwendig. Das Programm könne auch nicht mit der Leistung eines Immobilienmaklers verglichen werden, da es eine direkte Verbindung zwischen Reisebüros und Reiseveranstaltern herstelle. Diese technische Vernetzung sei eben keine Dienstleistung; B schulde lediglich die Übertragung von Daten und die Nutzungsmöglichkeit der zur Verfügung gestellten Software. Darin liege eine Rechteüberlassung, die von den mit der Software erbrachten Leistungen zu unterscheiden sei.

    21

    Da die Software ohne einen entsprechenden Vertragsabschluss nicht genutzt werden könne, sei sie mit der zeitbezogenen Überlassung von Standardsoftware (z.B. MS Office 365) vergleichbar, die nach Auffassung des FG-Urteils eine Hinzurechnung begründe. Die transaktionsbezogene Vergütung stehe dieser Betrachtung nicht entgegen; das Entgelt falle danach eben lediglich in dem Umfange an, in dem das Programm auch genutzt werde. Ob eine gedachte Anschaffung der Software durch Reiseanbieter möglich oder sinnvoll wäre, sei für die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG unerheblich.

    22

    Das FA beantragt,

    das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

    23

    Die Klägerin beantragt,

    die Revision zurückzuweisen.

    Gründe:

    II.

    24

    Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Das FG hat die Voraussetzungen einer Hinzurechnung von Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten i.S. des § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG als nicht erfüllt angesehen. Das ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

    25

    1. Besteuerungsgrundlage für die Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag (§ 6 GewStG). Gewerbeertrag ist nach § 7 Satz 1 GewStG der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge.

    26

    Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wird gemäß § 8 Nr. 1 GewStG ein Viertel der Summe aus den dort unter den Buchst. a bis f benannten Aufwendungen hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von 100.000 € übersteigt. Dadurch soll der unabhängig von der Art und Weise des für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelts erwirtschaftete („objektivierte“) Ertrag des Betriebs mittels Hinzurechnung eines „Finanzierungsanteils“ als Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer erfasst werden; zudem soll die Vorschrift Gewinnverlagerungen entgegenwirken und die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage verbreitern (Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 31. Januar 2012 I R 105/10, BFH/NV 2012, 996, m.w.N.; Rapp, Finanz-Rundschau –FR- 2017, 563, 564).

    27

    Hinzugerechnet wird dabei auch ein Viertel eines Viertels der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten, insbesondere Konzessionen und Lizenzen, mit Ausnahme von Lizenzen, die ausschließlich dazu berechtigen, daraus abgeleitete Rechte Dritten zu überlassen (§ 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG). Denn eine Sachkapitalüberlassung kann nicht nur durch die Vermietung und Verpachtung von Wirtschaftsgütern, sondern auch durch die zeitlich befristete Überlassung von Rechten erfolgen; der einheitlich mit 25 % des zu zahlenden Entgelts pauschalierte Nettoertrag der befristeten Überlassung wird dabei als im nutzenden Gewerbebetrieb erwirtschaftet behandelt und mit Gewerbesteuer belastet (BFH-Beschluss in BFH/NV 2012, 996, Rz 9; Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 270, 306; Keß in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 4; BTDrucks 16/4841, S. 80).

    28

    2. Die Würdigung des FG, dass die an B und die anderen CRS-Portalbetreibergeleisteten transaktionsabhängigen Entgelte keine Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten i.S. des § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG sind, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

    29

    a) Rechte i.S. des § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG sind Immaterialgüterrechte, d.h. subjektive Rechte an unkörperlichen Gütern mit selbständigem Vermögenswert, die eine Nutzungsbefugnis enthalten und an denen eine geschützte Rechtsposition -ein Abwehrrecht- besteht (BFH-Beschluss in BFH/NV 2012, 996, Rz 11; Keß in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 16; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1f Rz 3; Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 274; Clemens in Deloitte, GewStG, § 8 Nr. 1f Rz 16; Rapp, FR 2017, 563, 565). Insoweit wird für unerheblich gehalten, ob es sich um ein privates oder ein öffentliches Recht handelt (Gleichlautender Ländererlass vom 2. Juli 2012, BStBl I 2012, 654,Tz. 35; vgl. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 996, betreffend Glücksspielabgaben als Konzession).

    30

    Ungeschützte Positionen, die gegenüber nicht berechtigten Personen kein Abwehrrecht gewähren, so dass Letztere von der Nutzung nicht ausgeschlossen werden können, werden nicht vom Rechtebegriff des § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG umfasst. Dementsprechend sind z.B. Aufwendungen für die Überlassung gesetzlich ungeschützten Erfahrungswissens technischer, gewerblicher, wissenschaftlicher oder auch betriebswirtschaftlicher Art (Know-how) nicht nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG hinzuzurechnen (BFH-Urteil vom 12. Januar 2017 IV R 55/11, BFHE 256, 533, BStBl II 2017, 725, betreffend Franchiseverträge). Entgelte für die Benutzung von Strom- und Gasversorgungsnetzen, für die Nutzung des sog. Grünen Punktes (Duales System Deutschland GmbH), die Maut für die Benutzung von Bundesfernstraßen sowie die Rundfunkgebühr unterliegen ebenfalls nicht der Hinzurechnung (Gleichlautender Ländererlass in BStBl I 2012, 654, Tz. 34 f. i.V.m. Tz. 29d f.). Der Begriff der Rechte i.S. von § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG ist somit enger als der Begriff der immateriellen Wirtschaftsgüter (z.B. § 5 Abs. 2 EStG), der auch tatsächliche Positionen von wirtschaftlichem Wert wie z.B. Know-how, ungeschützte Erfindungen und den Geschäftswert umfasst (Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 274).

    31

    b) Dienstleistungen sind von Rechten i.S. von § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG zu unterscheiden; durch sie wird keine Nutzungs- und Abwehrbefugnis an einem unkörperlichen Gut mit selbständigem Vermögenswert überlassen (Keß in: Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 24).

    32

    Werden im Rahmen vertraglicher Beziehungen sowohl Dienstleistungen erbracht als auch Rechte übertragen, kommt eine Hinzurechnung nur hinsichtlich der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in Betracht. In derartigen Fällen ist insbesondere anhand des Vertrages und seines wirtschaftlichen Gehaltes zunächst festzustellen, ob die Dienstleistung eine nicht ins Gewicht fallende Nebenleistung der Rechteüberlassung oder umgekehrt die Rechteüberlassung eine bloße Nebenleistung der Dienstleistung ist (ähnlich Gleichlautender Ländererlass in BStBl I 2012, 654, Tz. 7). Trifft beides nicht zu, ist festzustellen, welcher Teil des Entgelts auf die Dienstleistung und welcher auf die Rechteüberlassung entfällt; der auf die „zeitlich befristete Überlassung von Rechten“entfallende Teil der Aufwendungen ist hinzuzurechnen. Dies hat, soweit kein anderer geeigneter Aufteilungsmaßstab zur Verfügung steht, im Wege der Schätzung zu erfolgen (BFH-Urteil in BFHE 256, 533, BStBl II 2017, 725).

    33

    c) Das FG ist rechtsfehlerfrei von den vorstehend dargelegten Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Es hat für seine Würdigung gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO u.a. den Wortlaut des Anbietervertrages, die technischen Abläufe sowie die rechtlichen Aspekte der Leistungserbringung und deren wirtschaftlichen Gehalt herangezogen.

    34

    aa) Der BFH ist grundsätzlich an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in Bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind (§ 118 Abs. 2 FGO). Zu den vom FG zu treffenden tatsächlichen Feststellungen gehört auch die Auslegung von Verträgen (BFH-Urteile vom 3. August 2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20, unter II.4., m.w.N.; vom 20. Juni 2017 X R 38/16, BFH/NV 2017, 1453, Rz 25).

    35

    Da das FA keine Verfahrensrügen erhoben hat, könnte die Bindungswirkung der Würdigung des FG nur dann entfallen, wenn die Vorinstanz gesetzliche Auslegungsregeln verletzt, gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstoßen oder die Grenzen der freien Beweiswürdigung überschritten hätte (Senatsurteil vom 2. Dezember 2004 III R 49/03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483, unter II.1.d). Ist dies nicht der Fall, bindet die Tatsachenwürdigung und insbesondere auch die Vertragsauslegung des FG das Revisionsgericht schon dann, wenn sie lediglich möglich, nicht aber zwingend ist (BFH-Urteile vom 26. November 2014 X R 20/12, BFHE 248, 34, BStBl II 2015, 325, Rz 21; in BFH/NV 2017, 1453, Rz 26); dies gilt auch für die Würdigung des wirtschaftlichen Gehaltes.

    36

    bb) Die Würdigung des FG ist danach indessen nicht nur möglich, sondern nahe liegend.

    37

    (1) Dies gilt zunächst für dessen Annahme, dass es für die Abgrenzung einer Dienstleistung von der Überlassung eines Rechts unerheblich ist, ob die Leistung unmittelbar durch eine Person (z.B. einen Immobilienmakler) oder aber „maschinell“ erbracht wird (z.B. ein vollelektronisches Handelssystem für Wertpapiere). Denn maßgeblich ist nicht, ob eine Leistung durch persönliches Tätigwerden oder durch technische Abläufe erbracht wird -was z.B. auch bei einer Autowaschstraße zutrifft-, sondern ob durch sie eine Nutzungsbefugnis an einem Recht überlassen wird.

    38

    (2) Dies gilt weiter für die Würdigung des FG, dass die Entgeltstruktur der Verträge mit B und den anderen CRS-Betreibern dafür spreche, dass die transaktionsbezogenen Entgelte für eine Dienstleistung und nicht die Überlassung eines Rechts geleistet worden sind. Wird eine Zahlung nur für einen bestimmten Vermittlungserfolg geschuldet, so liegt es auch dann, wenn der Vertragswortlaut von einer „Rechteübertragung an den Anbieter“ oder einer „Softwarenutzung“ spricht, aus Sicht des Senats nahe, dies -ähnlich wie die Provision eines Handelsvertreters (§ 84 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs -HGB-) oder eines Handelsmaklers (§ 93 Abs. 1 HGB)- als Vergütung einer Dienstleistung zu würdigen (ebenso Pinkernell, FR 2017, 20, unter III.).

    39

    Dem steht der Einwand des FA nicht entgegen, dass Unternehmen in der Art ihrer Abrechnung frei seien und eine Rechteüberlassung auch nach Maßgabe der Nutzung und umsatzbezogen vergütet werden könne. Denn es trifft zwar zu, dass umsatz- oder gewinnabhängige Vergütungen für die Nutzung von Patenten, Lizenzen oder Konzessionen praktisch häufig vorkommen dürften. Die von der Klägerin für die Transaktionen gezahlten Entgelte hingen jedoch nicht von der Nutzung der jeweiligen Buchungsplattform durch die Klägerin, sondern vom Buchungsverhalten der Reisebüros ab. Nicht der Umfang der Nutzung durch die Klägerin mittels Einstellung zahlreicher Reisen in ein Buchungsportal, sondern die Buchung einer Reise durch ein Reisebüro führte zu einer Zahlungspflicht, und zwar nur gegenüber dem Portal, das den jeweiligen Vermittlungserfolg bewirkte.

    40

    (3) Schließlich steht auch die Überlegung des FA, dass die CRS-Betreiber nicht nur Vermittlungen leisteten, sondern eine „technische Vernetzung von zwei Unternehmen“, und nur die Datenübertragung und die Nutzungsmöglichkeit der zur Verfügung gestellten Software schuldeten, der Würdigung des FG nicht entgegen. Denn das mit den Portalbetreibern vereinbarte Vergütungsmodell zeigt, dass die Datenübertragung ein bloßes Mittel zur Erreichung des Zwecks -der Vermittlung von Reiseleistungen- darstellt. Ein CRS, das technisch hervorragend funktioniert, aber z.B. nicht die passenden Reiseveranstalter und Reisebüros zusammenführt, wird keine Einnahmen generieren und wirtschaftlich scheitern. Die etwaige Übertragung von Rechten zur Ermöglichung der Vernetzung kann daher -selbst wenn sie dem Grunde nach unter § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG fallen sollte- ohne Verstoß gegen gesetzliche Auslegungsregeln, Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze als Nebenleistung der Vermittlung angesehen werden, auf die kein Anteil des Entgelts entfällt. Eine Übertragung von Rechten im Rahmen einer vom CRS-Betreiber geschuldeten technischen Abwicklungsleistung könnte zudem auch als Nebenleistung eines Dienstvertrages (§ 611 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-) oder eines Werkvertrages (§ 631 BGB) von einer Hinzurechnung ausgenommen sein (so Pinkernell, FR 2017, 20, 22).

    41

    3. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH nimmt Stellung zu der Frage, ob bei Ausübung zweier ehrenamtlicher Nebentätigkeiten und bereits erfolgter Gewährung eines Freibetrags nach § 3 Nr. 26a EStG für eine Tätigkeit für die andere Tätigkeit ein Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG oder ein weiterer Freibetrag nach § 3 Nr. 26a EStG in Anspruch genommen werden kann (Az. VIII R 28/15).

    Einkommensteuer

    BFH: Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses

    BFH, Urteil VIII R 28/15 vom 03.07.2018

    Leitsatz

    1. Erhält der Steuerpflichtige im Rahmen seiner ehrenamtlichen Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses Entschädigungen für Zeitaufwand gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV, liegen weder die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG noch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 EStG vor.
    2. Der Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG ist ein Jahresbetrag, der nur einmalig für sämtliche Einkünfte i. S. dieser Vorschrift zu gewähren ist.

    Tenor:

    Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 1. Juli 2015 7 K 7230/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

    Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die Beteiligten streiten über die steuerliche Behandlung von Entschädigungen gemäß § 41 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch (SGB IV).

    2

    Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist bei der X-Rentenversicherung ehrenamtlich als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses tätig. Hierfür erhielt sie im Streitjahr (2012)gemäß § 41 SGB IV Entschädigungen in Höhe von 7.788 €, wovon 7.044 € auf die Tätigkeit als Versichertenberaterin und 744 € auf die Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses entfielen. Zusätzlich erzielte die Klägerin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Ruhestandsbeamtin der Y-Rentenversicherung.

    3

    In dem Einkommensteuerbescheid 2012 vom 26. April 2013 qualifizierte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) die Entschädigungen als steuerpflichtige Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 18 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung -EStG-) und ermittelte hierfür unter Berücksichtigung von Betriebsausgaben in Höhe von insgesamt 1.249 € sowie eines Abzugs von jeweils 500 € bei den Einnahmen und Ausgaben gemäß § 3 Nr. 26a EStG einen Gewinn in Höhe von 6.539 €. Ein Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26 EStG wurde nicht gewährt.

    4

    Im Rahmen des hiergegen gerichteten Einspruchsverfahrens berücksichtigte das FA weitere Betriebsausgaben in Höhe von 120 €. Im Übrigen blieb der Einspruch der Klägerin erfolglos.

    5

    Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin habe Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG erzielt, wobei es im Streitfall gar nicht auf die Einordnung der Einkünfte aus den Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses unter die Einkunftsarten der §§ 15, 18 und 19 EStG ankomme. Ein Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG sei in jedem Fall nicht zu gewähren. Für eine Einordnung als „Betreuer“ i.S. dieser Vorschrift fehle es an einer pädagogischen Ausrichtung, da die Tätigkeiten der Klägerin weder eine umfassende Persönlichkeitsentwicklung beabsichtigten noch in eine strukturierte Ausbildung eingebettet seien. Vielmehr handele es sich typisierend um rechts- und wirtschaftsberatende Tätigkeiten. Darüber hinaus finde auch § 3 Nr. 12 EStG keine Anwendung. Satz 1 scheide schon deshalb aus, weil es sich nicht um Bezüge handele, die aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlt würden. Die Voraussetzungen des Satzes 2 seien nicht erfüllt, da mit den Entschädigungen gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV ein Zeitverlust abgegolten werde. Ob sämtliche Betriebsausgaben lediglich der Tätigkeit als Versichertenberaterin zuzurechnen seien, könne unter diesen Voraussetzungen dahingestellt bleiben. Im Übrigen sei der Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG auch bei mehreren Tätigkeiten nur einmal pro Jahr zu gewähren. Die Gründe sind in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 1598 veröffentlicht.

    6

    Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, das FG habe den Begriff des Betreuers in § 3 Nr. 26 EStG zu eng ausgelegt und dabei nicht ausreichend berücksichtigt, dass diese Vorschrift die Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements bezwecke. Sie, die Klägerin, sei Ansprechpartnerin für hilfsbedürftige Personen, die sie über bestehende Rentenansprüche berate. Dabei habe sie einen direkten, persönlichen Kontakt und bilde die Betroffenen weiter. Es gehe also um Wissensvermittlung, so dass ihre Tätigkeit pädagogisch geprägt sei. Ansonsten dürften auch Betreuer bei der Mütterberatung, der Seelsorge und der Bahnhofsmission keinen Freibetrag erhalten. Im Übrigen stehe ihr für jede der beiden getrennt ausgeübten Tätigkeiten (Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses) ein Freibetrag zu.

    7

    Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 26. April 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2013 dahin zu ändern, dass der Gewinn aus selbständiger Arbeit um 1.231 € vermindert wird.

    8

    Das FA beantragt, die Revision der Klägerin als unbegründet zurückzuweisen.

    Gründe:

    II.

    9

    Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

    10

    Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin für ihre Einkünfte aus den Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses der X-Rentenversicherung insgesamt nur ein Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG in Höhe von 500 € zusteht und sowohl die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG als auch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 EStG nicht erfüllt sind.

    11

    Ob das FG darüber hinaus zu Recht entschieden hat, diese Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG statt aus selbständiger Arbeit gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu qualifizieren, erscheint fraglich, kann jedoch dahinstehen. Denn dies hat für die streitige Anwendung der Regelungen in § 3 Nr. 12, 26 und 26a EStG keine Bedeutung.

    12

    1. Die Versagung des Freibetrags gemäß § 3 Nr. 26 EStG ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

    13

    a) Nach dieser Vorschrift sind Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts in Höhe von insgesamt 2.100 € im Jahr steuerfrei.

    14

    b) Eine Tätigkeit als „Betreuer“ i.S. dieser Vorschrift setzt sowohl eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten persönlichen Kontakt voraus (vgl. R 3.26 Abs. 1 der Lohnsteuer-Richtlinien 2012 -LStR-; Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 3 Nr. 26 Rz 5; von Beckerath in Kirchhof, EStG, 17. Aufl., § 3 Nr. 26 Rz 50; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 3 Rz 1018e; Stuhrmann in Bordewin/Brandt, § 3 Nr. 26 EStG Rz 27).

    15

    Dies ergibt sich zum einen aus der Begründung des Finanzausschusses zum Steuerbereinigungsgesetz 1999 (BTDrucks 14/2070, S. 16), mit dem der Begriff des „Betreuers“ in die Vorschrift aufgenommen worden ist. Trotz etwaiger Überschneidungen zu den schon zuvor erfassten „vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten“ sollten danach ausdrücklich diejenigen Tätigkeiten erfasst werden, die durch einen direkten pädagogisch ausgerichteten Kontakt zu den betreuten Menschen dem Kernbereich des ehrenamtlichen Engagements zuzurechnen sind.

    16

    Zum anderen ist der systematische Zusammenhang mit den anderen Personengruppen zu berücksichtigen, die in § 3 Nr. 26 EStG genannt werden. Die Tätigkeiten als „Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher“ sind sämtlich von einer pädagogischen Ausrichtung geprägt; sie nehmen auf andere Menschen durch persönlichen Kontakt Einfluss, um auf diese Weise geistige und körperliche Fähigkeiten zu entwickeln und zu fördern (vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 17. Oktober 1991 IV R 106/90, BFHE 166, 72, BStBl II 1992, 176).

    17

    Dementsprechend gilt das Erfordernis der pädagogischen Ausrichtung und des persönlichen Kontakts sowohl für die Betreuer als auch für die vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten i.S. des § 3 Nr. 26 EStG. Dass die Tätigkeit unter sozialen Aspekten wünschenswert ist, reicht auch unter Berücksichtigung des Gesetzeszwecks der Stärkung des ehrenamtlichen Engagements und der dadurch gebotenen weiten Auslegung des § 3 Nr. 26 EStG nicht aus (vgl. auch Schmidt/Levedag, EStG, 37. Aufl., § 3 Rz 93; Tormöhlen in Korn, § 3 Nr. 26 EStG Rz 9).

    18

    c) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze hat das FG zutreffend entschieden, dass die Tätigkeit der Klägerin als Versichertenberaterin weder die Voraussetzungen eines Betreuers noch die Voraussetzungen einer vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeit erfüllt.

    19

    „Versichertenberater“ ist gemäß § 61 Abs. 1 Satz 1 der Satzung der X-Rentenversicherung die Funktionsbezeichnung für die Versichertenältesten i.S. des § 39 SGB IV. Sie haben insbesondere die Aufgabe, eine ortsnahe Verbindung der X-Rentenversicherung zu den Versicherten und den Leistungsberechtigten herzustellen und diese zu beraten und zu betreuen; sie sollen in Fragen der Rentenversicherung Auskunft und Rat erteilen und den Versicherten bei der Ausfüllung von Leistungsanträgen behilflich sein (§ 61 Abs. 1 Satz 2 der Satzung der X-Rentenversicherung). Die Versichertenberater werden durch die Vertreterversammlung der X-Rentenversicherung gewählt (§ 61 Abs. 2 Satz 1 der Satzung der X-Rentenversicherung). Sie üben ihre Tätigkeit ehrenamtlich aus (§ 40 Abs. 1 Satz 1 SGB IV, § 4 der Satzung der X-Rentenversicherung).

    20

    Zwar hat die Klägerin danach persönlichen Kontakt zu den von ihr beratenen Personen, denen sie auch Wissen über deren Rentenansprüche vermittelt. Im Vordergrund steht aber nicht die Entwicklung und Förderung der geistigen Fähigkeiten der beratenen Personen, sondern die Optimierung der Vermögenssituation dieser Personen im Bereich der Renten. Dies bedeutet, dass es letztlich nur um die Unterstützung bei Vermögens- und Finanzfragen geht, die keinen pädagogischen Charakter hat (vgl. auch FG Nürnberg, Urteil vom 6. Oktober 2017 4 K 858/16, EFG 2018, 198).

    21

    d) Auch die ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses der X-Rentenversicherung erfüllt nicht die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG.

    22

    Die Widerspruchsausschüsse für laufende Verwaltungsgeschäfte (§ 67 der Satzung der X-Rentenversicherung) überprüfen die Entscheidungen der X-Rentenversicherung und sind mit einem hauptamtlichen Vertreter des Direktoriums sowie zwei ehrenamtlichen Mitgliedern besetzt. Die ehrenamtlichen Mitglieder müssen die Voraussetzungen für die Wählbarkeit als Organmitglied der X-Rentenversicherung erfüllen (§ 67 Abs. 2 der Satzung der X-Rentenversicherung). Damit ist diese Tätigkeit der Klägerin im Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der X-Rentenversicherung und hat keinen pädagogischen Charakter.

    23

    2. Darüber hinaus hat das FG auch rechtsfehlerfrei die Erfüllung der Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit gemäߧ 3 Nr. 12 EStG verneint.

    24

    a) § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG setzt die Zahlung von Aufwandsentschädigungen aus einer Bundes- oder Landeskasse voraus. Daran fehlt es im Streitfall. Denn die zahlende X-Rentenversicherung ist eine selbständige juristische Person des öffentlichen Rechts (§ 1 Abs. 1 der Satzung der X-Rentenversicherung).

    25

    b) Auch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG, der nicht auf Zahlungen aus einer Bundes- oder Landeskasse beschränkt ist, sondern allgemein auf Zahlungen aus öffentlichen Kassen abstellt, liegen nicht vor. Denn diese Vorschrift gilt u.a. ausdrücklich nicht für Aufwandsentschädigungen, die für Zeitverlust gewährt worden sind. Nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) handelt es sich bei den an die Klägerin gezahlten Entschädigungen aber gerade um Pauschbeträge für Zeitaufwand gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV. Die Klägerin hat hiergegen keine Einwendungen erhoben.

    26

    3. Schließlich hat das FG der Klägerin zu Recht den Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG in Höhe von 500 € gewährt, und zwar einmalig im Streitjahr für sämtliche Einkünfte aus ihren Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses.

    27

    a) § 3 Nr. 26a EStG setzt Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts voraus, die nicht unter § 3 Nr. 12 oder Nr. 26 EStG fallen. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.

    28

    b) Aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt sich, dass es sich bei dem Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG um einen Jahresbetrag handelt, der auch dann nur einmal zu gewähren ist, wenn der Steuerpflichtige verschiedene nebenberufliche Tätigkeiten ausübt (R 3.26 Abs. 8 LStR; HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 2; Blümich/Erhard, § 3 Nr. 26a EStG Rz 5; Ross in Frotscher/Geurts, EStG, § 3 Nr. 26a EStG Rz 4; Schmidt/Levedag, a.a.O., § 3 Rz 96; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 3 Rz 1058 i.V.m. 1030a; Tormöhlen in Korn, § 3 Nr. 26a EStG Rz 8; vgl. auch BFH-Urteile vom 23. Juni 1988 IV R 21/86, BFHE 154, 81, BStBl II 1988, 890, und vom 15. Februar 1990 IV R 87/89, BFHE 160, 307, BStBl II 1990, 686, zu § 3 Nr. 26 EStG a.F.). Denn Satz 1 stellt im Plural auf die „Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten“ ab, die bis zur Höhe von „insgesamt 500 Euro im Jahr“steuerfrei sein sollen. Entsprechendes gilt für die Berechnung in Satz 3, wenn „die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten“, d.h. die Einnahmen sämtlicher Tätigkeiten i.S. des Satzes 1, „den steuerfreien Betrag“, d.h. den Jahresbetrag in Höhe von 500 €, übersteigen.

    29

    c) Damit kann im Streitfall dahingestellt bleiben, ob die Tätigkeiten der Klägerin als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses steuerlich getrennt zu betrachten sind und ob die geltend gemachten Betriebsausgaben -wie von der Klägerin vorgetragen- nur der Tätigkeit als Versichertenberaterin zuzuordnen sind.

    30

    4. Auch die Höhe des ermittelten Gewinns ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

    31

    Nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) erzielte die Klägerin aus ihren Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses Einnahmen in Höhe von insgesamt 7.788 € und konnte hierfür Betriebsausgaben in Höhe von insgesamt 1.369 € geltend machen.

    32

    Gemäß § 3 Nr. 26a Satz1 EStG sind diese Einnahmen in Höhe von 500 € steuerfrei. Die Betriebsausgaben konnten von den verbleibenden steuerpflichtigen Einnahmen in Höhe von 7.288 € aber nur insoweit abgezogen werden, als sie die steuerfreien Einnahmen übersteigen, d.h. in Höhe von 869 € (§ 3 Nr. 26a Satz 3 EStG). Daraus ergibt sich der in der Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2013 ermittelte steuerpflichtige Gewinn in Höhe von 6.419 €.

    33

    5. Die Entscheidung des Senats steht nicht im Widerspruch zur BFH-Entscheidung vom 31. Januar 2017 IX R 10/16 (BFHE 256, 250), wonach Entschädigungen ehrenamtlicher Richter für Zeitversäumnis i.S. des § 16 des Justizvergütungs- und -entschädigungsgesetzes nicht zu steuerbaren Einkünften führen. Weder die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberaterin noch die ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses sind mit der Tätigkeit eines ehrenamtlichen Richters vergleichbar. Denn die Klägerin handelte nicht wie eine unabhängige Richterin, sondern verfolgte die Interessen der Versicherten und – insbesondere in ihrer Funktion als Mitglied eines Widerspruchsausschusses, mit der sie im Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der X-Rentenversicherung war – auch die Interessen der X-Rentenversicherung.

    34

    6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Der BFH hat entschieden, dass Kraftfahrzeugsteuer auch dann entsteht, wenn ein Fahrzeug für einen Tag zugelassen und zugleich antragsgemäß wieder abgemeldet wird (Az. III R 26/16).

    Kraftfahrzeugsteuer

    BFH: Kraftfahrzeugsteuer bei sog. Registrierzulassungen

    BFH, Urteil III R 26/16 vom 14.06.2018

    Leitsatz

    1. Die Kraftfahrzeugsteuer entsteht auch dann, wenn ein Fahrzeug für einen Tag zugelassen und zugleich antragsgemäß wieder abgemeldet wird.
    2. Eine Abstempelung von Kennzeichen war – bei Zulassung im Juli 2008 – für die Zulassung und damit auch die Kraftfahrzeugsteuer entbehrlich.

    Tatbestand:

    I.

    1

    Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) war im Kraftfahrzeughandel tätig und benötigte für aus dem Ausland importierte Fahrzeuge regelmäßig Zulassungsbescheinigungen Teil I (Fahrzeugschein) und Teil II (Fahrzeugbrief). Dazu beantragte sie jeweils bei der Zulassungsstelle die Zuteilung eines Saisonkennzeichens.

    2

    Aufgrund der hohen Anzahl so zugelassener Fahrzeuge wurde das Zulassungsverfahren zur Verwaltungsvereinfachung -auch im Interesse der Klägerin- derart durchgeführt, dass Kennzeichen für die Klägerin „reserviert“ und immer wieder für auf sie zugelassene und regelmäßig auch sofort wieder abgemeldete Kraftfahrzeuge verwendet wurden. Die Zulassungsbescheinigung wurde erstellt und sodann in unmittelbarem Anschluss auch die Abmeldung eingetragen. Zumindest teilweise wurde dabei auf geprägte Nummernschilder verzichtet.

    3

    Diese Praxis wurde durch das Regierungspräsidium mit Schreiben vom 7. Juli 2008 wie folgt beanstandet:

    „… Die Zulassungsbehörde des …-Kreises wird daher angewiesen, Fahrzeugen, die vorher in einem anderen Staat zugelassen waren, keine ‚Tages-/Kurzzeitzulassungen ‚mit anschließender Außerbetriebsetzung ohne Aushändigung der Zulassungsdokumente Teil I und II und Abstempelung der Kennzeichenschilder bzw. keine Zulassung mit Saisonkennzeichen … ohne Aushändigung der Zulassungsbescheinigung Teil I und Teil II und Abstempelung der Kennzeichenschilder zu erteilen. Sofern Außerbetriebsetzungen der Fahrzeuge mit Saisonkennzeichen vor Beginn des Betriebszeitraums vorgenommen wurden, wird die Zulassungsbehörde … angewiesen, die Zulassung zurückzunehmen, die Zulassungsbescheinigungen einzuziehen und dem Kraftfahrtbundesamt zu melden. Das Landratsamt … wird angewiesen, keine derartigen Scheinzulassungen mehr vorzunehmen und uns über den Vollzug bis zum 15. Juli 2008 zu berichten.“

    4

    Für das streitgegenständliche Fahrzeug beantragte die Klägerin am 21. Juli 2008 die Zuteilung eines Saisonkennzeichens für einen Tag, welches antragsgemäß zugeteilt wurde. Gleichzeitig beantragte sie die Abmeldung des Fahrzeuges. Die An- und die Abmeldung wurden von der Behörde in die Zulassungsbescheinigung eingetragen und die Zulassungsbescheinigung Teil I und Teil II sodann der Klägerin ausgehändigt. Das Kennzeichen war nach der beanstandeten alten Verwaltungspraxis für die Klägerin erstmals und einmalig am 24. September 2007 verwendet worden, danach wurde es erst wieder für das streitgegenständliche Fahrzeug am 21. Juli 2008 und ab diesem Zeitpunkt für eine Vielzahl anderer auf Antrag der Klägerin zugelassener Fahrzeugen eingesetzt.

    5

    Aufgrund der Mitteilung über die Zulassung erließ das Finanzamt (FA) am 28. Juli 2008 zunächst einen Bescheid über Kraftfahrzeugsteuer für die Zeit vom 21. Juli 2008 bis 31. Mai 2009 über 104 €, den es am 30. Juli 2008 auf 10 € für den 21. Juli 2008 änderte. Dabei ging es von einer Mindestdauer der Steuerpflicht nach § 5 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) von einem Monat aus. Der Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen.

    6

    Die Klage gegen das FA, an dessen Stelle während des Verfahrens beim Finanzgericht (FG) der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt -HZA-) getreten ist, hatte keinen Erfolg.

    7

    Das Klageverfahren ruhte mit Einverständnis der Beteiligten im Hinblick auf das beim Bundesfinanzhof (BFH) anhängige Verfahren II R 32/10 bis zum 19. Mai 2013. Das FG entschied sodann, bei der Zulassungsbescheinigung handele es sich um einen Grundlagenbescheid, der für die Finanzbehörde nicht nur verbindlich feststelle, auf wen ein Fahrzeug zugelassen wurde, sondern auch, dass ein Fahrzeug überhaupt zugelassen worden sei. Bei der Zulassungsbescheinigung i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 3 der Fahrzeug-Zulassungsverordnung (FZV) handele es sich um einen rechtsgestaltenden Verwaltungsakt der Zulassungsbehörde über das Recht zur Nutzung eines Fahrzeugs auf öffentlichen Straßen (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG- 2017, 96, m. Anm. Hör). Die Mindeststeuer nach § 5 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG sei im Streitzeitraum auch für Saisonkennzeichen anzuwenden; es könne dahinstehen, ob ein körperliches Kennzeichen vorhanden gewesen sei.

    8

    Gegen das Urteil des FG wendet sich die Klägerin mit der Revision und rügt die Verletzung materiellen Rechts.

    9

    Die Klägerin beantragt,

    den Bescheid über Kraftfahrzeugsteuer mit der Steuernummer … sowie die Einspruchsentscheidung und das FG-Urteil ersatzlos aufzuheben.

    10

    Das HZA beantragt,

    die Revision zurückzuweisen.

    Gründe:

    II.

    11

    Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Das FG hat die Festsetzung der Kraftfahrzeugsteuer zutreffend als rechtmäßig erachtet.

    12

    1. Die Kraftfahrzeugsteuer ist gemäß § 3 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) eine Steuer (Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 3 AO Rz 393) und nicht, wie die Klägerin meint, eine Gebühr oder ein Beitrag. Ihr unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 7 Nr. 1 KraftStG das „Halten von inländischen Fahrzeugen zum Verkehr auf öffentlichen Straßen“. Ein Fahrzeug wird gehalten, wenn es nach der FZV „zum Verkehr zugelassen“ worden ist (BFH-Urteil vom 18. April 2012 II R 32/10, BFHE 240, 413, BStBl II 2013, 516; BFH-Beschluss vom 20. April 2006 VII B 332/05, BFH/NV 2006, 1519). Steuerschuldner ist die Person, auf die das Fahrzeug zum Verkehr zugelassen ist (§ 7 Nr. 1 KraftStG).

    13

    Das tatsächliche Befahren einer öffentlichen Straße ist dafür entbehrlich, denn der Halter hat mit der Zulassung das Recht erlangt, das Fahrzeug „auf öffentlichen Straßen … in Betrieb“ zu setzen (§ 3 Abs. 1 FZV). Das Fahrzeug wird daher auch dann gehalten, wenn von dem durch die Zulassung eingeräumten Recht, es auf öffentlichen Straßen in Betrieb zu setzen, kein Gebrauch gemacht wird oder wenn es trotz der Zulassung im Straßenverkehr nicht genutzt werden darf (BFH-Urteil in BFHE 240, 413, BStBl II 2013, 516; FG Münster, Urteil vom 24. Januar 2012 13 K 1071/09 Kfz, EFG 2012, 1393). An dieses Recht knüpft das Gesetz die Steuer (BFH-Urteile in BFHE 240, 413, BStBl II 2013, 516; vom 7. März 1984 II R 40/80, BFHE 140, 480, BStBl II 1984, 459).

    14

    2. Der Senat kann offen lassen, ob und inwieweit die Zulassung als Grundlagenbescheid wirkt oder Tatbestandswirkung entfaltet, denn die gegen die Rechtmäßigkeit der Zulassung vorgetragenen Einwände der Klägerin greifen nicht durch. Der Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG ist im Streitfall erfüllt, da die Zulassungsbehörde das Fahrzeug der Klägerin auf deren Antrag am 21. Juli 2008 ordnungsgemäß zum Straßenverkehr zugelassen hat und die Klägerin damit berechtigt war, das angemeldete Fahrzeug zum Verkehr auf öffentlichen Straßen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG zu nutzen. Dies allein ist maßgeblich für die Besteuerung. Die Steuerpflicht entfällt weder, weil eine sog. Registrierzulassung vorgenommen wurde, noch war die Zulassung nichtig.

    15

    a) Der Begriff „Registrierzulassung“ wird im KraftStG und der FZV nicht verwendet. Er bezeichnet typischerweise Tageszulassungen, die der Beschaffung deutscher Zulassungsdokumente für importierte Gebrauchtfahrzeuge dienen. Die FZV enthält keine Sonderregelung für Registrierzulassungen und das KraftStG sieht für sie auch keine Ausnahmen vor; Registrierzulassungen sind Zulassungen i.S. der FZV und des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG. Eine „Teilung“ der Zulassung mit dem Ziel, dem Fahrzeug zwar eine Zulassungsbescheinigung und einen Halter zu verschaffen, dabei jedoch die Kraftfahrzeugsteuerpflicht zu vermeiden, findet im Zulassungsrecht und im Kraftfahrzeugsteuerrecht keine Grundlage (Zens in: Lippross/Seibel, Basiskommentar Steuerrecht, 108. Lieferung 06.2018, § 1 KraftStG Rz 7).

    16

    b) Registrierzulassungen im vorgenannten Sinne sind nicht nichtig. Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offensichtlich ist oder der schriftlich erlassen worden ist, die erlassende Behörde aber nicht erkennen lässt, der nur durch die Aushändigung einer Urkunde erlassen werden kann, aber dieser Form nicht genügt, von einer Behörde ohne Ermächtigung außerhalb ihrer Zuständigkeit erlassen wurde, aus tatsächlichen Gründen von niemandem ausgeführt werden kann, die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht, oder der gegen die guten Sitten verstößt (§ 44 des Verwaltungsverfahrensgesetzes für Baden-Württemberg in der Fassung vom 12. April 2005 -LVwVfG-; ebenso § 44 des Verwaltungsverfahrensgesetzes). Für all das ist vorliegend nichts ersichtlich. Tatsächlich kam es der Behörde und der Klägerin auf die durch die Zulassung bewirkte Rechtsfolge der Registrierung des ausländischen Fahrzeugs in der Bundesrepublik Deutschland an.

    17

    Auch bei Außerbetriebsetzungen von Fahrzeugen mit Saisonkennzeichen vor Beginn des Betriebszeitraums -was hier nicht zutrifft-handelt es sich entgegen der vom Regierungspräsidium vertretenen Auffassung nicht um Scheinzulassungen (BFH-Urteil in BFHE 240, 413, BStBl II 2013, 516).

    18

    Etwaige Rechtsfehler des Zulassungsverfahrens wären für den Tatbestand des Haltens i.S. des § 1 Abs. 1 KraftStG und damit die Entstehung der Kraftfahrzeugsteuer nicht von Bedeutung (Zens in: Lippross/Seibel, a.a.O., § 1 KraftStG Rz 7).

    19

    c) Unerheblich ist auch, ob für das Fahrzeug Kennzeichen mit einem amtlichen Dienststempel abgestempelt und der Klägerin ausgehändigt wurden, denn nach damaliger Rechtslage erfolgte „die Zulassung durch Zuteilung eines Kennzeichens und Ausfertigung einer Zulassungsbescheinigung“ (§ 3 Abs. 1 Satz 3 FZV in der vom 1. März 2007 bis 24. Juli 2009 geltenden Fassung). Sie bedurfte mithin keiner Abstempelung des Kennzeichens. Die etwaige Abstempelung der Kennzeichen verkörperte lediglich die Erklärung der Zulassungsstelle, dass sie das Fahrzeug unter diesem Kennzeichen für einen bestimmten Halter zugelassen habe; sie war somit nur eine Erklärung über die erfolgte Zulassung (Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 21. September 1999 4 StR 71/99, BGHSt 45, 197, Rz 14; FG Münster in EFG 2012, 1393).

    20

    Ob die Kraftfahrzeugsteuer auch nach gegenwärtiger Rechtslage ohne Abstempelung der Kennzeichenschilder entstehen würde, obwohl die Zulassung nach der aktuellen Fassung des § 3 Abs. 1 Satz 3 FZV durch „Zuteilung eines Kennzeichens, Abstempelung der Kennzeichenschilder und Ausfertigung einer Zulassungsbescheinigung“ erfolgt, braucht der Senat hier nicht zu entscheiden.

    21

    d) Die hier erfolgte Zuteilung eines Kennzeichens genügte somit für die Zulassung, obwohl ohne vorschriftsgerechte Anbringung eines abgestempelten und beleuchteten Kennzeichenschildes das Kraftfahrzeug auf öffentlichen Straßen nicht in Betrieb genommen werden darf (§ 10 Abs. 12 FZV). Denn die Steuerpflicht besteht -wie ausgeführt-auch in dem Zeitraum, in dem der Fahrzeughalter tatsächlich oder rechtlich zeitweilig gehindert ist, das Fahrzeug im Straßenverkehr zu nutzen; solange es für den Verkehr auf öffentlichen Straßen zugelassen ist, handelt es sich um ein „Halten“ i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG (BFH-Urteil in BFHE 240, 413, BStBl II 2013, 516, Rz 14). Maßgebend und ausreichend dafür ist die Ausfertigung einer Zulassungsbescheinigung gemäß §§ 11, 12 FZV (Zens in: Lippross/Seibel, a.a.O., § 1 KraftStG Rz 7).

    22

    3. Die Revision wäre im Übrigen ohne Weiteres unbegründet, wenn durch den nicht angefochtenen Zulassungsbescheid bindend festgestellt wäre, dass das streitgegenständliche Fahrzeug am 21. Juli 2008 auf die Klägerin zugelassen war und diese deshalb das Fahrzeug i.S. des § 1 Abs. 1 i.V.m. § 7 Nr. 1 KraftStG gehalten hat, oder wenn die Zulassung als rechtsgestaltender ressortfremder Verwaltungsakt eine entsprechende Tatbestandswirkung entfaltet. Das braucht der Senat vorliegend jedoch nicht zu entscheiden.

    23

    4. Bedenken gegen die Berechnung der Steuer bestehen nicht; sie ist insbesondere gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG für den Mindestzeitraum von einem Monat in unstreitiger Höhe festgesetzt worden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 240, 413, BStBl II 2013, 516, Rz 16 ff.).

    24

    5. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 2 FGO.

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  • Die Steuertermine des Monats September 2018 auf einen Blick.

    Termine

    Steuertermine September 2018

    Fälligkeit

    Dienstag, 10.09.2018

    • Einkommensteuer
    • Lohn- und Kirchenlohnsteuer
    • Umsatzsteuer

    Ablauf der Schonfrist

    Donnerstag, 13.09.2018

    • Einkommensteuer
    • Lohn- und Kirchenlohnsteuer
    • Umsatzsteuer

    Hinweis

    Die Abgabe-Schonfrist ist abgeschafft. Die 3-Tages-Zahlungs-Schonfrist gilt nur noch bei Überweisungen, nicht bei Barzahlungen und Scheckzahlungen.

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  • Eine Entscheidung des BFH bringt für viele Steuerzahler in Baden-Württemberg Rückerstattungen mit sich. Voraussetzung ist, dass sie außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht haben – insbesondere Krankheits- und Pflegekosten.

    Zumutbare Belastungen

    Neue Rechtsprechung führt zur Überprüfung von einer Million Steuerbescheiden

    FinMin Baden-Württemberg, Pressemitteilung vom 01.09.2018

    Eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs bringt für viele Steuerzahlerinnen und Steuerzahler in Baden-Württemberg Rückerstattungen mit sich. Voraussetzung ist, dass sie außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht haben – insbesondere Krankheits- und Pflegekosten.

    Nach der neuen Rechtsprechung hat sich die Berechnung der zumutbaren Belastung geändert. Die Steuerverwaltung prüft deshalb in den kommenden Monaten etwa eine Million Einkommensteuerbescheide, die vom September 2013 bis Mitte Juni 2017 erlassen wurden.

    „Die geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs wird sich für viele Menschen im Land positiv auswirken auch rückwirkend“, sagte Finanzstaatssekretärin Gisela Splett am Samstag (1. September). „Alle sollen bekommen, was ihnen zusteht. Deshalb geht die Steuerverwaltung automatisch alle in Frage kommenden Einkommensteuerbescheide durch. Die Steuerzahlerinnen und Steuerzahler müssen nicht selbst aktiv werden.“

    Im Einkommensteuergesetz ist geregelt, dass zwangsläufig entstandene private Belastungen dann steuerlich geltend gemacht werden können, wenn sie für Steuerpflichtige im Vergleich zur überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen überdurchschnittlich hoch sind. Die nach dem Gesetz noch zumutbare und damit von jedem selbst zu tragende Belastung wird jedoch angerechnet und ist abhängig vom Gesamtbetrag der Einkünfte, der dafür in drei Stufen eingeteilt wird (Stufe 1: bis 15.340 Euro, Stufe 2: bis 51.130 Euro, Stufe 3: über 51.130 Euro). Je nach Familienstand und Zahl der Kinder wurde bislang ein bestimmter Prozentsatz vom Gesamtbetrag der Einkünfte angenommen (zwischen 1 und 7 Prozent). Nach der neuen Rechtsprechung wird dieser Prozentsatz nur noch auf den Teil der gesamten Einkünfte angewandt, der oberhalb des Stufengrenzwerts liegt. Damit sinkt insgesamt die zumutbare Belastung, was zu einer niedrigeren Einkommensteuer führt.

    „Seit Mitte Juni 2017 wenden die Finanzämter die geänderte Rechtsprechung regulär bei allen Einkommensteuererklärungen an“, erläuterte die Staatssekretärin. „Die zurückliegenden Steuerbescheide werden nun nach und nach geprüft, das wird einige Monate dauern.“

    Weitere Informationen

    Mit seinem Urteil vom 19. Januar 2017 (Aktenzeichen VI R 75/14) wich der Bundesfinanzhof von der bis dahin üblichen Berechnung der zumutbaren Belastung ab. Die Entscheidung gilt über den Einzelfall hinaus.

    Für die Prüfung zurückliegender Einkommensteuerbescheide mussten zunächst die technischen und organisatorischen Voraussetzungen geschaffen werden.

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  • Das FG Münster entschied, dass ein Besteuerungsrecht für sog. Drittstaateneinkünfte – d. h. Einkünfte, die nicht aus der Bundesrepublik Deutschland oder dem anderen Wohnsitzstaat stammen – nicht ohne Rücksicht auf die Regelungen des DBA mit dem Quellenstaat (Drittstaat), ausgeübt werden kann (Az. 1 K 42/18).

    Einkommensteuer

    Besteuerung von Arbeitslohn in sog. Dreieckssachverhalten

    FG Münster, Pressemitteilung vom 03.09.2018 zum Urteil 1 K 42/18 vom 01.07.2018

    Mit am 03.09.2018 veröffentlichtem Urteil vom 01.07.2018 (Az. 1 K 42/18 E) hat der 1. Senat des Finanzgerichts Münster entschieden, dass ein Besteuerungsrecht für so genannte Drittstaateneinkünfte – das sind Einkünfte, die nicht aus der Bundesrepublik Deutschland oder dem anderen Wohnsitzstaat stammen – nicht ohne Rücksicht auf die Regelungen des DBA mit dem Quellenstaat (Drittstaat), ausgeübt werden kann. Sofern der Bundesrepublik Deutschland danach kein Besteuerungsrecht für die betroffenen Einkünfte zusteht und der Quellenstaat sein Besteuerungsrecht an einen anderen Staat weiterreicht, findet zudem die innerstaatliche Rückfallklausel des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG keine Anwendung, wenn die Einkünfte in dem Quellenstaat jedenfalls an sich der beschränkten Steuerpflicht unterliegen.Der Kläger wohnte in den Streitjahren zusammen mit seiner ebenfalls klagenden Ehefrau hauptsächlich in Deutschland, arbeitete in der Schweiz und bezog in Frankreich eine Zweitwohnung, von der aus er arbeitstäglich seine Arbeitsstätte in der Schweiz aufsuchte. Zwischen allen drei Staaten (Deutschland-Schweiz, Deutschland-Frankreich und Schweiz-Frankreich) bestehen Doppelbesteuerungsabkommen. Der auf die Tätigkeit in der Schweiz entfallende Arbeitslohn wurde in Frankreich besteuert. Die Schweiz besteuerte den Arbeitslohn aufgrund der Grenzgänger-Regelung des DBA Schweiz-Frankreich nicht. In ihren Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre behandelten die Kläger den Arbeitslohn als in Deutschland steuerfrei. Der Beklagte folgte dem nicht, sondern bezog den Arbeitslohn in die Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuerfestsetzungen mit ein.Der hiergegen erhobenen Klage gab der 1. Senat des Finanzgerichts Münster statt. Das FG hat zunächst die Anwendung der innerstaatlichen Rückfallklausel des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG verneint und dies damit begründet, dass Einkünfte, die aus einer in der Schweiz ausgeübten Tätigkeit resultieren, in der Schweiz beschränkt steuerpflichtig sind. Der Umstand, dass die Schweiz ihr Besteuerungsrecht für diese Einkünfte aufgrund des mit Frankreich abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens an Frankreich „weitergeleitet“ habe, erfülle nicht die Voraussetzungen der Rückfallklausel. Auf die Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift kam es im Streitfall daher nicht an.

    Im Hinblick darauf, dass der Bundesrepublik Deutschland im Verhältnis zu Frankreich ein Besteuerungsrecht für den Arbeitslohn zustehe, führt das Gericht aus, dass Deutschland dieses Besteuerungsrecht nicht ohne Rücksicht auf das mit der Schweiz abgeschlossene DBA ausüben könne. Da Deutschland das Besteuerungsrecht für den in der Schweiz erzielten Arbeitslohn der Schweiz zugewiesen habe, könne sich Deutschland gegenüber Frankreich nicht darauf berufen, dass ihm ein Besteuerungsrecht für Drittstaateneinkünfte zustehe.

    Wegen grundsätzlicher Bedeutung der Streitfrage hat der Senat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

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  • Das FG Köln entschied, dass Absagen von Kollegen anlässlich einer Betriebsveranstaltung (hier: Weihnachtsfeier) steuerrechtlich nicht zu Lasten der tatsächlich Feiernden gehen (Az. 3 K 870/17).

    Einkommensteuer

    Absagen zur Weihnachtsfeier gehen steuerlich nicht zu Lasten der feiernden Kollegen

    FG Köln, Pressemitteilung vom 03.09.2018 zum Urteil 3 K 870/17 vom 27.06.2018

    Absagen von Kollegen anlässlich einer Betriebsveranstaltung (hier: Weihnachtsfeier) gehen steuerrechtlich nicht zu Lasten der tatsächlich Feiernden. Dies hat der 3. Senat des FG Köln mit seinem am 03.09.2018 veröffentlichten Urteil vom 27.06.2018 (Az. 3 K 870/17) entschieden.

    Die Klägerin plante Ende des Jahres 2016 die Durchführung eines gemeinsamen Kochkurses als Weihnachtsfeier. Nach dem Konzept des Veranstalters durfte jeder Teilnehmer unbegrenzt Speisen und Getränke verzehren. Von den ursprünglich angemeldeten 27 Arbeitnehmern sagten zwei kurzfristig ab, ohne dass dies zu einer Reduzierung der bereits veranschlagten Kosten durch den Veranstalter führte.

    Die Klägerin berechnete im Rahmen der Lohnversteuerung die Zuwendung an die einzelnen Arbeitnehmer, indem sie die ursprünglich angemeldeten 27 Arbeitnehmer berücksichtigte. Demgegenüber verlangte das Finanzamt, dass auf die tatsächlich teilnehmenden 25 Arbeitnehmer abzustellen sei, so dass sich ein höherer zu versteuernder Betrag ergab.

    Die hiergegen erhobene Klage hatte Erfolg. Nach der Urteilsbegründung sei es nicht nachvollziehbar, weshalb den Feiernden die vergeblichen Aufwendungen des Arbeitgebers für sog. „No-Shows“ zuzurechnen seien. Dies gelte im vorliegenden Fall gerade deshalb, weil die Feiernden keinen Vorteil durch die Absage ihrer beiden Kollegen gehabt hätten. Denn nach dem Veranstaltungskonzept habe jeder Teilnehmer ohnehin nach seinem Belieben unbegrenzt viele Speisen und Getränke konsumieren dürfen. Mit seinem Urteil stellte sich der 3. Senat des FG Köln ausdrücklich gegen eine bundeseinheitliche Anweisung des Bundesfinanzministeriums an die Finanzämter (vgl. Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 14.10.2015, IV C 5 – S-2332 / 15 / 100001 (BStBl I 2015, 832).

    Das Finanzamt hat die zugelassene Revision beim Bundesfinanzhof in München eingelegt, die unter dem Aktenzeichen VI R 31/18 geführt wird.

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  • Ab dem 1. September werden neu zugelassene Fahrzeuge auf Basis des WLTP-Verfahrens besteuert – das führt im Regelfall zu einer höheren Kfz-Steuer. Der BdSt hatte dies bereits kritisiert, als das Gesetz beschlossen wurde.

    Kfz-Steuer

    Steuererhöhung durch die Hintertür!

    BdSt, Pressemitteilung vom 30.08.2018

    Ab dem 1. September werden neu zugelassene Fahrzeuge auf Basis des WLTP-Verfahrens besteuert – das führt im Regelfall zu einer höheren Kfz-Steuer. Der Bund der Steuerzahler hatte dies bereits vor gut einem Jahr kritisiert, als das Gesetz beschlossen wurde. Denn die Politik hätte auf die neuen technischen Anforderungen reagieren und – parallel zum neuen Abgastest – das Kfz-Steuergesetz anpassen müssen. Um zu messen, wieviel Kraftstoff ein Auto verbraucht und ob es die Abgas-Grenzwerte einhält, schreibt der Gesetzgeber den Herstellern Prüfverfahren vor: Das neue Testverfahren soll Kraftstoffverbrauch und Emissionswerte realitätsgerechter abbilden. So sollen Käufer Fahrzeuge verschiedener Hersteller besser miteinander vergleichen können. Der Bund der Steuerzahler macht darauf aufmerksam, dass dieses Messverfahren auch eine Kehrseite hat: Denn in Deutschland ist der CO2-Ausstoß eines Fahrzeugs auch Grundlage für die Höhe der Kfz-Steuer.Experten gehen davon aus, dass der ausgewiesene CO2-Wert steigen wird. Unterm Strich dürfte sich für viele Fahrzeugtypen daher die Steuer erhöhen. So werden bereits bei einem Kleinwagen (Beispiel: VW up GTI) künftig wahrscheinlich gut 80 Euro pro Jahr fällig – statt 50 Euro wie bislang. Bei einem Wagen der Kompaktklasse (Beispiel: BMW 220i Coupé) wird die Kfz-Steuer von 120 Euro auf 206 Euro klettern.

    Weil der Gesetzgeber die erforderliche Anpassung der CO2-Werte im Kraftfahrzeugsteuergesetz nicht vornahm, müssen viele Neuwagenfahrer nun erst einmal tiefer in die Tasche greifen. Das Bundesfinanzministerium will die Auswirkungen auf die Kfz-Steuer nach einem Jahr überprüfen. Für den Bund der Steuerzahler ist dieses Abwarten eine Steuererhöhung durch die Hintertür!

    Hier können Sie nachrechnen!

    Bei einigen Fahrzeugherstellern kommt es aufgrund des neuen Testverfahrens zu Lieferengpässen, da noch nicht alle Modelle das neue Prüfzertifikat haben. Liegt der WLTP-Wert dann vor, können Kunden vor Erwerb des Fahrzeugs die neue Kfz-Steuer ausrechnen. Dazu stellt beispielsweise das Bundesfinanzministerium einen Kfz-Steuerrechner auf seiner Internetseite www.bundesfinanzministerium.de im Bereich Service zur Verfügung. Zur Berechnung der Steuer sind die Antriebsart (Diesel/Otto-Motor), der Hubraum des Fahrzeugs sowie der CO2-Ausstoß nach WLTP erforderlich.

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  • Der BFH hatte zu entscheiden, ob das FA durch das insolvenzrechtliche Aufrechnungsverbot des § 96 Abs. 1 InsO dann nicht gehindert ist, rückständige Steuerforderungen gegen einen Erstattungsanspruch des Schuldners aufzurechnen, wenn die Forderung dem Kern nach vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet, aber noch nicht geltend gemacht war (Az. VII R 19/16).

    BFH: Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot bei nachträglichem Verzicht auf Steuerfreiheit nach § 9 UStG

    BFH, Urteil VII R 19/16 vom 12.06.2018

    Leitsatz

    1. Da das Recht auf Vorsteuerabzug materiell-rechtlich bereits entsteht, wenn die betreffenden Gegenstände geliefert oder die Dienstleistung erbracht wird, kommt es für die insolvenzrechtliche Begründung des Erstattungsanspruchs auf den Besitz der Rechnung nicht an.
    2. Auf den Zeitpunkt der dem Vorsteuerabzug zugrunde liegenden Lieferung von Gegenständen oder Erbringung von Dienstleistungen ist auch dann abzustellen, wenn der Anspruch auf Vorsteuerabzug auf einem Verzicht auf Steuerfreiheit nach § 9 UStG beruht.

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  • Das BMF teilt das Muster der Lohnsteuer-Anmeldung 2019 mit (Az. IV C 5 – S 2533/18/10002).

    Muster der Lohnsteuer-Anmeldung 2019

    BMF, Schreiben IV C 5 – S-2533 / 18 / 10002 vom 24.08.2018

    Das Vordruckmuster der Lohnsteuer-Anmeldung für Lohnsteuer-Anmeldungszeiträume ab Januar 2019 ist gemäß § 51 Abs. 4 Nr. 1 Buchst. d des Einkommensteuergesetzes bestimmt worden. Das Vordruckmuster und die „Übersicht über die länderunterschiedlichen Werte in der Lohnsteuer-Anmeldung 2019“ werden hiermit bekannt gemacht. Das Vordruckmuster ist auch für die Gestaltung der Vordrucke maßgebend, die mit Hilfe von Datenverarbeitungsanlagen hergestellt werden (vgl. BMF-Schreiben vom 3. April 2012, BStBl I Seite 522). Abweichend vom Vordruckmuster ist in den elektronischen Formularen zusätzlich zur Kennzahl 23 ein Freitextfeld für die entsprechenden Angaben sowie ein Eintragungsfeld mit der Kennzahl 91 für den Familienkassenschlüssel und ein Eintragungsfeld mit der Kennzahl 43 für das ausgezahlte Kindergeld vorzusehen (weitere Informationen siehe unter www.elster.de ).

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  • Das BMF teilt mit, dass Deutschland, Aruba und Sint Maarten sich verständigt haben, dass das jeweils mit der Deutschland abgeschlossene Abkommen über die Besteuerung von Zinserträgen nicht mehr für Zinszahlungen angewendet wird, die nach dem 31. Dezember 2016 geleistet werden.

    Anwendung der Zinsinformationsverordnung für Aruba und Sint Maarten

    BMF, Schreiben IV C 1 – S-2402-a / 0 :022 vom 03.08.2018

    Die Bundesrepublik Deutschland, Aruba und Sint Maarten haben sich verständigt, dass das jeweils mit der Bundesrepublik Deutschland abgeschlossene Abkommen über die Besteuerung von Zinserträgen nicht mehr für Zinszahlungen angewendet wird, die nach dem 31. Dezember 2016 geleistet werden.

    Für Aruba und Sint Maarten ist die Zinsinformationsverordnung für nach dem 31. Dezember 2016 zufließende Zinszahlungen nicht mehr anzuwenden.

    Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

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  • Im ersten Halbjahr 2018 nahm der Staat nach aktuellen Angaben des Statistischen Bundesamts 48,1 Milliarden Euro mehr ein, als er zugleich ausgab. In Anbetracht dieses enormen Überschusses fordert der BdSt die Politik von Bund, Ländern und Kommunen zu Kurs-Korrekturen in der Finanz- und Steuerpolitik auf.

    Haushaltsüberschüsse für Kurs-Korrekturen nutzen

    BdSt, Pressemitteilung vom 24.08.2018

    Im ersten Halbjahr 2018 nahm der Staat nach aktuellen Angaben des Statistischen Bundesamts 48,1 Milliarden Euro mehr ein, als er zugleich ausgab. In Anbetracht dieses enormen Überschusses fordert der Bund der Steuerzahler die Politik von Bund, Ländern und Kommunen zu Kurs-Korrekturen in der Finanz- und Steuerpolitik auf. Für die Bundesregierung sollte es jetzt oberste Priorität haben, unverzüglich den kompletten Abbau des Solidaritätszuschlags einzuleiten und den Beitragssatz zur Arbeitslosenversicherung deutlich zu senken.Sowohl der Bundeshaushalt als auch die Bundesarbeitsagentur sind durch Steuerabgaben und Sozialbeiträge der Bürger und Unternehmen strukturell überfinanziert. Hier besteht ein Entlastungspotenzial für die Steuer- und Beitragszahler von zusammen mehr als 20 Milliarden Euro.

    Neben dem Bund können auch die Länder und Kommunen aktiv werden, indem alle Gebietskörperschaften die Haushaltsüberschüsse nutzen, um verstärkt in den Altschuldenabbau einzusteigen. Auch der Abbau von Altschulden entlastet die Steuerzahler langfristig, da künftige Lasten für Zins- und Tilgungszahlungen reduziert werden, negativen Folgen für die öffentlichen Kassen durch ein steigendes Zinsniveau vorgebeugt und insgesamt mehr finanzielles Gestaltungspotenzial in den Haushalten geschaffen wird.

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